cpa會計難點：金融資產（四）
**：浦江.財經
本期我們繼續上期的話題，來總結一下持有至到期投資的會計處理。
首先，在取得一項持有至到期投資時，它的會計處理如下：
初始確認
借：持有至到期投資——成本（面值）
利息調整（差額，也可能在貸方）
應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）
貸：銀行存款等
初始確認持有至到期投資時，應該注意以下幾點：
1、初始入賬金額是公允價值和相關交易費用之和。一般來講，為購入一項資產而發生的必要費用都應計入該資產成本，因此，交易費用應計入持有至到期投資的成本中。但值得注意的是，在購入交易性金融資產時發生的交易費用應計入投資收益，這和交易性金融資產在資產負債表日要確認公允價值變動損益有關，是一種特殊情況。
這裡的交易費用計入持有至到期投資二級科目——利息調整中。
2、應收利息。當購入的持有至到期投資價款中含有已到付息期但尚未領取的利息時，應單獨計入應收利息科目中，這樣的記錄方法同樣適用於交易性金融資產、可供**金融資產，包括第四章要學習的長期股權投資。
3、利息調整。一般來講，投資者在購買債券時不會以票面**購入，原因在於市場利率與票面利率很可能不同，造成債券的折價或溢價銷售。比方說某張債券票面利率為4%，市場利率為4.
5%，此時債權發行方只有以低於面值的**銷售債券，否則投資人沒有理由購買該債券。設想一筆資金投資在市場（例如：銀行）能獲得4.
5%的收益，而購買債券利息只有4%，所以，債券只有以低於面值的**銷售才賣得出去；溢價發行與之相反。持有至到期投資二級科目利息調整就是票面**與購入債券支付金額之間的差，並會在債券持有期間被攤銷為零。
在持有至到期投資的持有期間，會計處理如下：
持有至到期投資的後續計量
借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息）
持有至到期投資——應計利息（到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息）
貸：投資收益（持有至到期投資期初攤餘成本乘以實際利率計算確定的利息收入）
持有至到期投資——利息調整（差額，也可能在借方）
請注意以下幾點：
1、應收利息vs持有至到期投資——應計利息。這兩個賬戶記錄的都是債券的票面利息，即，票面**乘以票面利率。不同的是，應收利息科目針對的是分期付息，到期還本的債券；持有至到期投資——應計利息二級科目針對的是到期一次還本付息的債券。
應收利息在每個資產負債表日計息，短期內還款，屬於流動性資產；而到期還本複習的債券只有在到期日才付息，它生成的利息屬於固定資產，應計入固定資產科目：持有至到期投資——應計利息。
2、投資收益的計算。這裡注意是期初的攤餘成本，舉乙個簡單的例子，將100萬元於今年1月1日存入銀行，年利率為4%，期末的投資收益是拿期初的金額100萬乘以4%的利率，這裡大家要注意攤餘成本是期初值。
3、攤餘成本就是賬面價值。針對持有至到期投資，這兩個概念是可以互換的，但對於交易性金融資產則不然。期末攤餘成本的計算公式是：期初攤餘成本+投資收益-應收利息=期末攤餘成本。
4、實際利率。實際利率與票面利率相對應，是指將未來該債券產生的利息和本金折現到現在購買該債券支出的金額所採用的折現率。實際利率在確認持有至到期投資的時刻就確定了，之後不能更改。
我們在上期講過，持有至到期投資的特點之一是有能力持有該債券至到期日。但是，如果企業因特殊原因在到期日之前改變意圖，例如：賣出債券或將債券劃為可供**金融資產，準則會對這種重分類行為做出懲罰。
要求企業將剩餘未劃為可供**金融資產的持有至到期投資也劃為可供**金融資產，並在之後的兩個會計期間不能將任何金融資產劃為持有至到期投資一類。
我們下面看一下持有至到期投資重分類的會計處理：
持有至到期投資轉換
借：可供**金融資產（重分類日公允價值）
持有至到期投資減值準備
貸：持有至到期投資
其他綜合收益（差額，也可能在借方）
注意：1、重分類日公允價值。分類為可供**金融資產時，確認**為重分類日的公允價值，因為可供**金融資產的計量方式是以公允價值計量。
2、沖銷持有至到期投資和持有至到期投資減值準備。期間發生減值時，記得沖銷該賬戶。
3、差額。持有至到期投資的攤餘成本與可供**金融資產的公允價值的差額計入其他綜合收益，因為可供**金融資產的公允價值變動也計入其他綜合收益科目。
最後，在**持有至到期投資時會計處理如下：
**持有至到期投資
借：銀行存款等
持有至到期投資減值準備
貸：持有至到期投資
投資收益（差額，也可能在借方）
注意：差額。**持有至到期投資得到的金額和持有至到期投資的攤餘成本之間的差額計入投資收益，期間如果發生持有至到期投資的轉換，還需要將其他綜合收益中的金額轉入投資收益中。
以上就是持有至到期投資從初始確認到結束處置的全部會計處理，下期會給大家介紹第三類金融資產——可供**金融資產，下期見嘍！
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