一、內部控制制度審計的概念
評審內部控制制度是現代審計的基礎。但內部控制制度卻並非是適應審計的需要而產生的。前面已說明了它是本世紀40年代為適應日益劇烈競爭需要而強化內部管理的產物。
評審內部控制度之所以成為現代審計的基礎，是審計適應社會經濟發展的需要而促使自身的審計內容、審計方法發展的結果。
前面已進行介紹，現代審計發展到綜合審計階段後有兩個顯著特徵：一是審計內容從財務審計發展到經濟效益審計；二是審計方法從詳查發展到抽查。審計的發展，使審計增加了新的審計內容，又提高了審計工作效率。
但是，採用抽查法也有乙個不可忽視的弊端，這就是如果抽樣不當，就會使審計質量缺乏保證。因為抽查如果缺乏科學依據，就可能漏審一些重大問題而出現巨大的審計風險。審計發展過程中出現的問題，雖然給審計工作帶來了困難，但又為審計的繼續發展提供了條件。
為了適應現代經濟發展的需要，審計工作者進行了一系列的探索。在審計實踐工作中，他們逐漸發現這樣乙個規律：任何單位的經濟活動，凡是內部控制良好，業務處理的正確程度就較高，錯弊情況就較少，而凡是內部控制不健全或缺乏相互制約的，正確程度就較低，錯弊情況就較多。
在這個基礎上，經過進一步的實踐與探索，就建立起了以評審內部控制系統為基礎的抽查審計方法，簡稱內部控制制度審計，或制度基礎審計。
內部控制制度審計同以往的審計有著顯著的區別。從審計的內容看，以往的審計，不管是採用詳查法或是採用抽查法，審計內容的重點是被審單位的會計資料和其他經濟資料，而內部控制系統審計則不同，審計內容的重點並不在於資料的多少問題，其審計的重點是產生會計資料和其他經濟資料的內部控制系統本身。再從內部控制系統審計在整個審計中的地位看，內部控制制度審計是現代審計的基礎。
現代審計一般首先進行內部控制制度的評審，然後再根據評審結果確定審計範圍、重點和方法等。評審後，對於控制良好的，可只作一般性檢查。具體審計方法則可用抽查法；對於控制薄弱的，則列入審計範圍，並作為審計重點。
在具體的審計方法上，則採用詳查法或擴大抽查的範圍，以取得可靠的足夠的審計證據。顯然，通過內部控制系統審計，就能抓住審計工作的重點，保證審計工作效率，節約審計時間和審計經費。
由以上可見，內部控制制度評審也稱為內部控制系統審計，它是針對被審單位內部控制制制度的健全性和有效性所進行的專項審查評價活動。評審內部控制制度是現代審計的基礎，它對於提高審計工作效率，保證審計工作質量具有十分重要的意義。內部控制制度審計是對現代審計的重要發展。
二、內部控制制度審計的步驟
內部控制制度審計的一般步驟如下：
（一）了解並描述內部控制制度
評審內部控制制度，首先應了解內部控制制度。一般來說，任何乙個單位，無論規模大小和生產經營特點如何，其內部總是有一定的內控制度，存在的差異主要表現為其內部控制制度的健全性、有效性在程度上的不同。
了解內部控制制度主要應作好以下兩項工作：
1．蒐集資料和進行初步調查。蒐集資料指收集有關內部控制制度的檔案、管理制度、規章制度、圖表、規程等書面的或尚未成文的規定。如，各項經濟責任制度、崗位責任制度、勞動人事制度、計畫管理制度、財務管理制度、進貨管理制度、物價計量管理制度等等。
通過蒐集資料，就可以初步了解乙個單位是否建立了必要的內部控制，其崗位設定與職責分工是否符合內部控制的原則等。
通過蒐集資料，如果發現內部控制制度中還有不清楚或界限模糊的地方，就應向有關部門和有關人員調查。蒐集資料與初步調查可以分開進行，也可以結合進行。
2．描述內部控制制度。通過蒐集資料和初步調查，對乙個單位的內部控制制度狀況就有了乙個大概了解。為了進一步評審的需要，應當用一定的方法將其如實地記錄下來，在內部控制制度審計中就叫描述內部控制制度。
描述內部控制制度的方法有文字說明法、調查表法和流程圖法。本章第三節將進一步說明。
（二）實地測試內部控制制度
通過蒐集資料和了解描述，我們對乙個單位的內部控制系統的基本情況就已初步掌握。但內部控制系統是否有效，僅靠書面資料或初步的調查是難於作出判斷的。審計實踐經驗證明：
再好的內部控制制度，哪怕寫在紙上，貼在牆上，如果有關工作人員有章不循或者陽奉陰違，都將直接影響內部控制系統的控制效果。因此，內部控制系統必須進行實地測試。
實地測試內部控制制度一般有兩種方法：
1．抽查有關資料進行實地測試。這種方法是針對所要審查的某一內部控制系統，抽取一部分資料進行審查，看其對經濟業務的處理是否符合內部控制系統的原則。例如，對材料購入系統進行審查，就要抽查收貨單、付款憑證和**方的銷貨發票，通過對這些資料進行審查，檢查材料購入業務是否由不同的部門分別完成，憑證設定是否健全，是否按規定程式傳遞等。
抽查資料的具體方法，主要選用判斷抽樣法或統計屬性抽樣法。
2．實地觀察。實地觀察就是深入現場，根據前述經濟業務的傳遞程式，到各個環節進行實地觀察、驗證。例如，前舉材料採購業務，就應分別到業務（或採購俠應）部門。
倉儲部門、財會部仃進行觀察。對關鍵環節則尤其注意觀察和驗證，如倉儲部門的驗收環節，就應檢查它在驗收數量時，是否經過計量，檢斤或驗尺，以保證數量真實；而在驗收質量時，又是否經過對物理效能或化學成分等的檢驗，以保證質量正確。
經過上述兩種方法的實地測試，就可以對內部控制系統的有效性作出判斷。
（三）評價內部控制制度
評價內部控制制度，就是針對被審單位內部控制系統的健全性和有效性進行綜合評價，並提出評價意見。
評價內部控制系統應具備兩個條件。一是被審單位內部控制系統的基本情況，二是內部控制系統評價的標準。根據被審單位內部系統的基本情況，對照內部控制系統評價的標準，才能對被審單位內部控制是否健全、有效、提出評價意見。
通過上述「了解內部控制制度」和「實地測試內部控制制度」，對被審單位內部控制制度的基本情況已經掌握。
對內部控制制度的評價標準還需補充說明如下：
內部控制制度的評價標準過去是根據審計人員的經驗判斷。近年，提出了」控制模型」，或稱為「理想的內部控制模式」，用來作為判斷其控制是否健全的標準。
「控制模型」是有關部門或審計人員，根據大量的實際工作經驗和內部控制系統的原則設計出來的行之有效的控制模式。控制模型依照不同的生產經營型別和不同的業務系統分別制定，其形式一般都用調查表，流程圖或用文字說明表示，上面註明有業務程式、控制環節，並著重標註了「控制點」和「關鍵控制點」；因此，按照控制模型建立內部控制系統，並嚴格遵照執行，就能保證資產的安全完整和提高經營效率，用控制模型對照被審單位的實際內部控制系統，也能判斷其是否健全、有效。
設計控制模型，一是要堅持前述合理分工與權力制衡的原則，即堅持不相容職務相互分離控制。這一控制的核心內容是合理設定會計及相關工作崗位，明確職責許可權，形成相互制衡機制。不相容職務主要包括：
授權批准、業務經辦、會計記錄、財產保管、審核檢查等職務。另一是抓住業務過程中的關鍵控制環節，即通常說的「控制點」和「關鍵控制點」。
下面以材料採購業務的內部控制制度為例，簡要說明其方法。
根據前述內部控制制度的原則和程式控制的要求，材料採購業務可以劃分為申請、計畫、合同、驗收、入庫、記錄與核對這樣6個步驟，這6個步驟應由採購**、倉儲運輸、財會等部門分工完成。採購業務的完成應有6個控制點；
①申請。申請材料採購應有明確的目的，即為了生產、經營或其他必需的需要而採購。未經申請並給予批准和授權，就會出現不根據生產、經營需要而任意採購，甚至會出現為了「回扣」而任意採購殘次廢品的現象；
②計畫。缺乏計畫平衡，就會使材料的需要、庫存與採購脫節，出現或者積壓、或者短缺的現象；
③合同。沒有合同規定經濟責任，就會使材料購入的數量、質量、**、時期缺乏保證；
④驗收。缺乏驗收環節，會使材料到貨的數量與質量都會出現混亂；
⑤入庫。不辦入庫手續，將使材料到貨後發生丟失、損壞；
⑥記錄與核對。如果沒有財會部門正確及時地記錄與核對，材料的安全完整就失去最終的制約，會計資料的可靠性也失去保證。
以上控制點如果齊全，材料採購就可以保持良好秩序，如果缺少乙個，就可能發生混亂。而其中的「驗收」又是最關鍵的一環，沒有它，材料採購就可能產生全面混亂，因而驗收是材料採購控制系統中的關鍵控制點。
歸納上述意見，所謂評價內部控制制度，實質上是用控制模型對照被審單位內部控制制度進行檢查、判斷的活動。而所謂評價其健全性，實質上就是評價被審單位內控制度是否符合控制模型要求，應有的控制點是否齊全。所謂評價其有效性，也就是通過測試，看這些控制點是否都發揮了控制作用。
對關鍵控制點，尤其是評價的重點。
（四）報告內部控制制度
評價內部控制制度後，就已形成對內部控制制度的審計意見，這是審計報告的主要內容。此外，還有兩個方面的內容：
1.關於改進管理的建議。例如，評價內部控制制度時，發現應有的控制點不健全、或有章不循，造成一些差錯、弊端，就應針對這些問題向被審單位提出改進管理的建議。
2.關於進一步審計的範圍、重點和方法的意見。目前，我國對內部控制制度審計還未引起足夠重視。
在實際審計工作中，一般是將其作為正式實施審計前的乙個審計步驟。通過評審內部控制制度，即可確定審計的範圍、重點和方法。如果這些意見與原審計工作方案有矛盾的，應擴大審計範圍，並報審計負責人批准。
三、內部控制系統審計的注意事項
內部控制制度審計是現代審計的一項重要內容，我國審計工作應注意充分發揮它的積極作用。同時，我們在審計工作中也應注意內部控制制度的侷限性，以便在進行評審時注意全面加以考慮。如：
l.增加過多控制環節會加重費用開皮，得不償失。因此，如果經濟業務不是經常發生，就沒有設立專門控制系統的必要。
2.行使控制職能的人員的素質十分重要，如果素質太差，即使增加人員也難以實現控制。
3.要防止行使控制職能的人員通同舞弊，否則既使分工是相互制約的，控制也會失效。
4.提醒主管人員勿濫用權力，如果他們朝令夕改，甚至任意胡亂指揮，那麼內部控制就會形同虛設，完全失去控制作用。
案例1]審計背景
對某公司物流管理的內控制度評審，著重對其原料、半成品、產成品等存貨管理進行審計調查，並給予審計評價。在調查的初期，我們先到現場實地察看。在車間現場看到鋁線東一大卷、西——大卷，有的鋁線甚至放在車間安全道上。
鋁線是很昂貴的金屬物資，如此存放，引起了我們的重視。
審計方法
在審計調查中，我們採用了「點麵線」方法，取得了較理想的效果。所謂「點麵線」方法，就是在審計調查中，聽到或看到某一管理現狀之後，通過橫向的全面了解、縱向的連線分析，最後確定其控制環節是否完整、控制點是否有效。
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