第一節財務報告概述
一、財務報表概述
（一）財務報表的構成
1、財務報表是會計要素確認、計量的結果和綜合性描述。
2、一套完整的財務報表至少應當包括「四表一注」，即資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益/股東權益變動表以及附註。
（二）財務報表的種類
1、按財務報表編報期間的不同，可以分為中期財務報表和年度財務報表。
2、按財務報表編報主體的不同，可以分為個別財務報表和合併財務報表。
二、合併財務報表概念
合併財務報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量的財務報表。其中，母公司是指有乙個或乙個以上子公司的企業；子公司是指被母公司控制的企業。
合併財務報表至少應當包括下列組成部分：(1)合併資產負債表；(2)合併利潤表；(3)合併現金流量表；(4)合併所有者權益(或股東權益，下同)變動表；(5)附註。
三、合併財務報表合併範圍的確定
合併財務報表的合併範圍應當以控制為基礎予以確定。
（一）母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權，表明母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合併財務報表的合併範圍。但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。
（二）母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外：
1．通過與被投資單位其他投資者之間的協議，擁有被投資單位半數以上的表決權。
2．根據公司章程或協議，有權決定被投資單位的財務和經營政策。
3．有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數成員。
4．在被投資單位的董事會或類似機構占多數表決權。
（三）在確定能否控制被投資單位時，應當考慮投資企業和其他企業持有的被投資單位的當期可轉換的可轉換公司債券、當期可執行的認股權證等潛在表決權因素。
（四）所有子公司都應納入母公司的合併財務報表的合併範圍。
母公司應當將其全部子公司納入合併財務報表的合併範圍。即，只要是由母公司控制的子公司，不論子公司的規模大小、子公司向母公司轉移資金能力是否受到嚴格限制，也不論子公司的業務性質與母公司或企業集團內其他子公司是否有顯著差別，都應當納入合併財務報表的合併範圍。
需要說明的是，受所在國外匯管制及其他管制，資金排程受到限制的境外子公司，在這種情況下，如果該被投資單位的財務和經營政策仍然由本公司決定，資金排程受到限制並不妨礙本公司對其實施控制，應將其納入合併財務報表的合併範圍。
下列被投資單位不是母公司的子公司，不應當納入母公司的合併財務報表的合併範圍：
1.已宣告被清理整頓的原子公司；
2.已宣告破產的原子公司；
3.母公司不能控制的其他被投資單位。（如聯營企業等）
四、合併財務報表的前期準備工作
(一)母公司為編制合併財務報表應做好的前期準備工作
①統一母公司、子公司的會計政策；
②統一母公司、子公司的會計期間；
③按權益法調整對子公司的長期股權投資；
④對子公司外幣財務報表進行折算。
(二)子公司為編制合併財務報表應做好的前期準備工作子公司
必須向母公司提供與編制合併財務報表有關的如下資料：
1．子公司的財務報表；
2．採用的與母公司不一致的會計政策及其影響金額；
3．與母公司不一致的會計期間的說明；
4．與母公司、其他子公司之間發生的所有內部交易的相關資料；
5．所有者權益變動的有關資料；
6．編制合併財務報表所需要的其他資料。
五、編制合併財務報表的程式
(一)編制合併工作底稿；（頁碼342）
(二)編制調整分錄和抵銷分錄；
(三)計算合併財務報表各項目的合併金額；
(四)填列合併財務報表。
第二節合併資產負債表、合併利潤表和合併所有者權益變動表調整分錄和抵銷分錄的編制
一、調整分錄的編制
（一）對子公司的個別財務報表進行調整
編制合併財務報表時，首先應對各子公司進行分類，分為同一控制下企業合併中取得的子公司和非同一控制下企業合併中取得的子公司兩類。
1．同一控制下企業合併中取得的子公司
對於同一控制下企業合併中取得的子公司，其採用的會計政策、會計期間與母公司一致的情況下，編制合併財務報表時，應以有關子公司的個別財務報表為基礎，不需要進行調整；子公司採用的會計政策、會計期間與母公司不一致的情況下，則需要考慮重要性原則，按照母公司的會計政策和會計期間，對子公司的個別財務報表進行調整。
2．非同一控制下企業合併中取得的子公司
對於非同一控制下企業合併中取得的子公司，除應考慮會計政策及會計期間的差別，需要對子公司的個別財務報表進行調整外，還應當根據母公司在購買日設定的備查簿中登記的該子公司有關可辨認資產、負債的公允價值，對子公司的個別財務報表進行調整，使子公司的個別財務報表反映為在購買日公允價值基礎上確定的可辨認資產、負債等在本期資產負債表日應有的金額。
調整分錄（以固定資產為例）如下：
（1）投資當年
借：固定資產——原價（調整固定資產價值）
貸：資本公積
借：管理費用（當年多提折舊）
貸：固定資產——累計折舊
（2）連續編制合併財務報表
應說明的是，本期合併財務報表中年初「所有者權益」各項目的金額應與上期合併財務報表中的期末「所有者權益」對應專案的金額一致，因此，上期編制合併財務報表時涉及股本（或實收資本）、資本公積、盈餘公積專案的，在本期編制合併財務報表調整和抵銷分錄時均應用「股本——年初」、「資本公積——年初」和「盈餘公積——年初」專案代替；對於上期編制調整和抵銷分錄時涉及利潤表中的專案及所有者權益變動表「未分配利潤」欄目的專案，在本期編制合併財務報表調整分錄和抵銷分錄時均應用「未分配利潤——年初」專案代替。
借：固定資產——原價（調整固定資產價值）
貸：資本公積——年初
借：未分配利潤——年初（年初累計多提折舊）
貸：固定資產——累計折舊
借：管理費用（當年多提折舊）
貸：固定資產——累計折舊
（二）按權益法調整對子公司的長期股權投資
按照權益法調整對子公司的長期股權投資，在合併工作底稿中應編制的調整分錄為：
對於應享有子公司當期實現淨利潤的份額：
借：長期股權投資
貸：投資收益
按照應承擔子公司當期發生的虧損份額：
借：投資收益
貸：長期股權投資
對於當期收到子公司分派的現金股利或利潤：
借：投資收益
貸：長期股權投資
對於子公司除淨損益以外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按母公司應享有或應承擔的份額：
借：長期股權投資
貸：資本公積
調整分錄如下：
（1）投資當年
①調整被投資單位盈利
借：長期股權投資
貸：投資收益
②調整被投資單位虧損
借：投資收益
貸：長期股權投資
③調整被投資單位分派現金股利
借：投資收益
貸：長期股權投資
④調整子公司除淨損益以外所有者權益的其他變動（假定所有者權益增加）
借：長期股權投資
貸：資本公積——本年
（2）連續編制合併財務報表
①調整以前年度被投資單位盈利
借：長期股權投資
貸：未分配利潤——年初
②調整被投資單位本年盈利
借：長期股權投資
貸：投資收益
③調整被投資單位以前年度虧損
借：未分配利潤——年初
貸：長期股權投資
④調整被投資單位本年虧損
借：投資收益
貸：長期股權投資
⑤調整被投資單位以前年度分派現金股利
借：未分配利潤——年初
貸：長期股權投資
⑥調整被投資單位當年分派現金股利
借：投資收益
貸：長期股權投資
⑦調整子公司以前年度除淨損益以外所有者權益的其他變動（假定所有者權益增加）
借：長期股權投資
貸：資本公積——年初
⑧調整子公司除淨損益以外所有者權益的其他變動（假定所有者權益增加）
借：長期股權投資
貸：資本公積——本年
【例題3·計算分析題】假設p公司能夠控制s公司，s公司為股份****。2023年12月31日，p公司個別資產負債表中對s公司的長期股權投資的金額為3 000萬元，擁有s公司80%的股份。p公司在個別資產負債表中採用成本法核算該項長期股權投資。
2023年1月1日，p公司用銀行存款3 000萬元購得s公司80%的股份(假定p公司與s公司的企業合併屬於非同一控制下的企業合併)。購買日，s公司有一辦公樓，其公允價值為700萬元，賬面價值為600萬元，按年限平均法計提折舊額，預計使用年限為20年，無殘值。假定a辦公樓用於s公司的總部管理。
其他資產和負債的公允價值與其賬面價值相等。
2023年1月1日，s公司股東權益總額為3 500萬元，其中股本為2 000萬元，資本公積為1 500萬元，盈餘公積為0元，未分配利潤為0元。
2023年，s公司實現淨利潤1 000萬元，提取法定公積金100萬元，分派現金股利600萬元，未分配利潤為300萬元。s公司因持有的可供**的金融資產的公允價值變動計入當期資本公積的金額為100萬元。
2023年s公司實現淨利潤1 200萬元，提取法定公積金120萬元，無其他所有者權益變動。
假定s公司的會計政策和會計期間與p公司一致，不考慮p公司和s公司的內部交易及合併資產、負債的所得稅影響。
要求：（1）在合併財務報表中編制2023年12月31日對s公司個別報表的調整分錄。
（2）在合併財務報表中編制2023年12月31日對s公司個別報表的調整分錄。
（3）在合併財務報表中編制2023年12月31日對長期股權投資的調整分錄。
（4）在合併財務報表中編制2023年12月31日對長期股權投資的調整分錄。
【答案】
（1） 借：固定資產100
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