一、合併報表合併範圍
（一）母公司擁有其半數以上權益性資本的被投資企業。
1、母公司直接擁有被投資企業半數以上權益性資本。
2、母公司間接擁有半數以上權益性資本。
例：a公司擁有b公司90%股權，b公司擁有c公司54%股權。
a公司擁有c公司的資本比例上有90％×54％＝48.6％，但合併範圍以母公司是否對另一企業的控制為標準，由於a公司擁有b公司的90％權益資本，b公司包括對外投資在內的所有活動都處於a公司控制之下，b公司少數股東持有c公司5.4％（10％×54％）的權益性資本也同樣處於a公司控制之下，因而a公司擁有c公司的54％（48.
6×5.4％）的權益性資本，屬於合併範圍。
3、直接和間接方式合計被投資企業半數以上的權益性資本。
例：a公司擁有b公司70%股權，又擁有c公司35%股權；b公司擁有c公司20%股權。
a公司直接擁有c公司35%股權，間接擁c公司20%股權，合計擁有55%的權益性資本，屬於合併範圍。
（二）被母公司控制的其他投資企業。
1、通過與該企業的其他投資者之間的協議，持有該被投資企業半數以上的表決權。
2、根據章程或協議，有權控制該被投資企業的財務經營政策。
3、有權任免董事會等類似的權力機構多數成員。
4、在董事會或類似權力機構會議上有半數以上投票權。
二、不納入合併範圍的子公司
（一）不納入合併範圍的原因
1、對公司的控制權受到限制。
2、對子公司的資金高度受到限制。
3、子公司的生產經營活動不完全受母公司的管理和決策。
4、母公司與子公司的生產經營活動缺乏一體性。
（二）若直接或間接擁有被投資企業50％以上股權，但符合下列情形的仍不納入合併範圍
1、已準備納入關停並轉的子公司。
2、按破產程式，已宣告被清理整頓的子公司。
3、已宣告破產的子公司。
4、準備近期**而短期持有的。
5、非持續經營的所有者權益為負數的子公司。
說明：如母公司考慮子公司為其**原料，不準備宣告其破產，則仍然必須將其納入合併範圍。
6、受所在國外匯管制及其他管制，資金高度受到限制的境外子公司。
第二部分合併報表的基本理論及抵銷分錄編制技巧
一、內部權益性投資及其收益的抵銷
（一）內部權益性投資的抵銷
１、抵銷分錄
借：實收資本
資本公積（子公司所有者權益合計）
盈餘公積
未分配利潤
合併價差（借或貸、差額）
貸：長期股權投資
少數股東權益（子公司所有者權益合計×少數股權％）
２、合併價差
（１）產生原因：由於母公司在**市場上通過第三者取得子公司股份，支付給第三者的價款高於或低於發行該股份的發行價。
（２）合併價差的計算
合併價差＝母公司內部權益性投資－被投資子公司所有者權益合計×母公司在子公司的投資比例＝股權投資差額。
（３）報表列示：合併價差屬於「長期股權投資」專案的調整專案，在合併報表中應單獨列示於「長期股權投資」項下。
３、少數股東權益
（１）含義：反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權益，表示其他投資者在子公司所有者權益中所擁有的份額。
（２）少數股東權益的計算
少數股東權益＝子公司所有者權益合計×（１－母公司在子公司投資比例）
（３）報表列示：在「負債」類專案與「所有者權益」類之間單列一類反映。
【例1】母公司擁有子公司80%的股份，年末母公司「長期股權投資—對子公司投資」帳面值為28000元，子公司所有者權益專案如下：實收資本26000元、資本公積4000元、盈餘公積2000元、未分配利潤1000元。
借：實收資本 26000
資本公積 4000
盈餘公積 2000
未分配利潤 1000
合併價差 1600
貸：長期股權投資28000
少數股東權益6600
（二）內部權益性投資收益的抵銷
1、抵銷原理
（１）子公司本期淨利潤已包括在母公司的投資收益和少數股東本期收益，合併報表實質上是將子公司的本期淨利潤還原為收入、成本費用處理，那麼必須將對母公司的投資收益予以抵銷。
（２）因為採用權益法核算，子公司的期初未分配利潤已包括在母公司的長期股權投資及期初未分配利潤（或其他所有者權益）帳上，應予抵銷。
（３）由於合併利潤分配表是在整個企業集團的角度，反映對母公司股東的利潤分配情況，而子公司的利潤在母公司的投資收益及利潤分配中已有所反映，因此子公司的利潤分配各專案數額必須予以抵銷。
2、抵銷分錄及公式
∵子公司本期淨利潤＋子公司年初未分配利潤＝子公司本期已分配利潤＋子公司年末未分配利潤
∴抵銷分錄：
借：投資收益（子公司本年淨利潤×母公司投資％）
少數股東損益（子公司本年淨利潤×（１－母％））
年初未分配利潤（子公司年初未分配利潤）
貸：提取盈餘公積（子公司提取盈餘公積數）
應付利潤（子公司應付利潤數）
未分配利潤（子公司尚未分配利潤數）
說明：（１）期初未分配利潤、提取盈餘公積、應付利潤、未分配利潤在子公司的利潤分配表中找。
（２）「投資收益」有二個**
ａ、在子公司「投資收益－對××子公司」專案中找。
ｂ、計算得出。
４、盈餘公積的調整
（１）原理
ａ、通過上述抵銷分錄，已將子公司本期計提的盈餘公積全部沖銷，但依據我國《公司法》有關規定，盈餘公積由單個公司按本期實現的稅後利潤計提。
ｂ、通過調整提取盈餘公積的抵銷分錄後，合併資產負債表上的「盈餘公積」專案反映母公司盈餘公積帳面值和其在子公司提取盈餘公積中所佔的份額。
同時合併利潤分配表中，「提取盈餘公積」專案反映了母公司盈餘公積帳面值和其在子公司提取盈餘公積中所佔的份額。
ｃ、調整分錄相當於將母公司一部分未分配利潤轉作盈餘公積，而不是將子公司未分配利潤轉作盈餘公積，因為子公司的未分配利潤已全部被抵銷了。
（２）調整分錄
ａ、調整當期盈餘公積
借：提取盈餘公積
貸：盈餘公積（子公司當年提取盈餘公積數×母％）
ｂ、調整以前年度盈餘公積
借：年初未分配利潤
貸：盈餘公積（到上年止子公司累計提取盈餘公積數×母％）
（三）內部權益性投資和投資收益的抵銷的綜合舉例
【例２】×１年母公司「長期股權投資－對a子公司投資「期初帳面值為45000元，佔a公司80%的股份，a公司期初帳面值如下：實收資本35000元、資本公積15000元，當年a公司實現淨利潤10000元，提取盈餘公積1000元，應付股東利潤2000元。
×2年a公司實現淨利潤10000元，提取盈餘公積1000元，應付股東利潤2000元。
×1年：
①內部權益性投資的抵銷
借：實收資本35000
資本公積 15000
盈餘公積1000
未分配利潤7000
合併價差 5000
貸：長期股權投資51400
少數股東權益11600
說明：a、「長期股權投資」期末數＝45000＋（10000×80％）－（2000×80％）＝51400元。
ｂ、「盈餘公積」期末數＝1000元。（子公司）
c、「未分配利潤」期末數＝10000－1000－2000＝7000元。
ｄ、少數股東權益＝（35000＋15000）×（1－80％）＋（10000×20％）－（2000×20％）＝11600元。
ｅ、合併價差＝（51400＋11600）－（35000＋15000＋1000＋7000）＝5000元。內部權益性投資的抵銷
② 內部權益性投資收益的抵銷
借：投資收益 8000
少數股東損益 2000
貸：提取盈餘公積 1000
應付利潤 2000
未分配利潤 7000
③ 調整提取盈餘公積
借：提取盈餘公積800
貸：盈餘公積800
注意：子公司提取盈餘公積數×母公司投資比例。
×2年①內部權益性投資的抵銷
借：實收資本35000
資本公積 15000
盈餘公積2000
未分配利潤14000
合併價差 5000
貸：長期股權投資57800
少數股東權益13200
說明：a、「長期股權投資」期末數＝51400＋（10000×80％）－（2000×80％）＝57800元。
ｂ、「盈餘公積」期末數＝1000＋1000＝2000元。（子公司）
c、「未分配利潤」期末數＝7000＋（10000－2000－2000）＝14000元。
ｄ、少數股東權益＝ 11600＋10000×（1－80％）－（2000×20％）＝13200元。
ｅ、合併價差＝（57800＋13200）－（35000＋15000＋2000＋14000）＝5000元。
② 內部權益性投資收益的抵銷
借：年初未分配利潤7000
投資收益 8000
少數股東損益 2000
貸：提取盈餘公積 1000
應付利潤 2000
未分配利潤 14000
③調整提取盈餘公積
借：提取盈餘公積800
貸：盈餘公積800
借：年初未分配利潤800
貸：盈餘公積800
特別注意：
a、子公司提取盈餘公積數×母公司投資比例。
b、調整以前年度盈餘公積不要忘記。
二、內部應收應付賬款及壞賬準備的抵銷
（一）內部應收應付帳款的抵銷
借：應付帳款
貸：應收帳款
說明：這筆業務在以後年度無須編制遞延抵銷分錄。
（二）壞帳準備的抵銷
借：壞帳準備（期末內部應收帳款計提的壞帳準備餘額）
貸：管理費用（借或貸、差額）
年初未分配利潤（期初內部應收帳款計壞帳準備餘額）
說明：本抵銷分錄公式適用於當年及以前年度壞帳準備的抵銷。
【例3】某集團公司自2023年開始用備抵法核算壞帳，且1991-2023年間內部未發生壞帳，有關資料如下：
年份內部應收帳款年末餘額計提壞帳比例
1991100005‰
1992150005‰
1993100003‰
1994120003‰
2023年：
借：壞帳準備50
貸：管理費用50
2023年：
借：壞帳準備75
貸：期初未分配利潤50
管理費用25
說明：①壞帳準備＝當年內部應收帳款年末餘額×當年計提比例＝15000×5‰＝75元
②年初未分配利潤＝上期期末內部應收帳款年末餘額×上年計提比例＝10000×5‰＝50元
①管理費用為軋差數＝75－50＝25元。
2023年：
借：壞帳準備30
管理費用45
貸：期初未分配利潤75
說明：①壞帳準備＝當年內部應收帳款年末餘額×當年計提比例＝10000×3‰＝30元
②年初未分配利潤＝上期期末內部應收帳款年末餘額×上年計提比例＝15000×5‰＝75元
②管理費用為軋差數＝75－30＝45元。
2023年
借：壞帳準備36
管理費用6
貸：期初未分配利潤30
說明：①壞帳準備＝當年內部應收帳款年末餘額×當年計提比例＝12000×3‰＝36元
②年初未分配利潤＝上期期末內部應收帳款年末餘額×上年計提比例＝10000×3‰＝30元
③管理費用為軋差數＝36－30＝6元。
（三）其他債權債務的抵銷
1、內部應收票據與應付票據的抵銷
借：應付票據
貸：應收票據
2、內部預付帳款與預收帳款的抵銷
借：預收帳款
貸：預付帳款
3、內部應收股利與應付股利的抵銷
借：應付股利
貸：應收股利
4、內部其他應收款與其他應付款的抵銷
借：其他應付款
貸：其他應收款
注意：以上抵銷分錄每年年末應根據各帳戶餘額編制，並非只編制發生當年。
三、內部債權性投資及其收益的抵銷
（一）抵銷分錄
1、溢價發行及購買債券的抵銷
借：應付債券－債券面值
－債券溢價（未攤銷溢價）
應計利息
合併價差（借或貸）
貸：長期債權投資－債券投資（面值＋未攤銷溢價）
長期債權投資－應計利息（歷年利息累計數）
借：投資收益
貸：財務費用／在建工程
2、折價發行及購買債券的抵銷
借：應付債券－債券面值
應計利息
合併價差（借或貸）
貸：長期債權投資－債券投資（面值－未攤銷溢價）
長期債權投資－應計利息（歷年利息累計數）
應付債券－債券折價（未攤銷折價）
借：投資收益
貸：財務費用／在建工程
（二）綜合舉例
【例4】a公司為母公司，b公司系a公司的全資子公司，2023年初子公司發行五年期、票面利率為15%、到期一次還本付息的債券500萬元，發行價為525萬元，母公司於2023年初購買其中40%債券，母子公司均按直線法攤銷溢價及年末計息攤銷。要求編制2023年及2023年的抵銷分錄。
2023年：
借：應付債券－債券面值200
－債券溢價 8
應計利息30
貸：長期債權投資－債券投資 208
長期債權投資－應計利息 30
借：投資收益28
貸：財務費用28
說明：a、債券面值＝500×40%＝200萬元。
b、債券溢價＝未攤銷的溢價=（25－25÷５）×40%＝8萬元。
c、應計利息＝500×15％×40％＝30萬元。
d、長期債權投資－債券投資＝500×40%＋8＝208萬元。
e、投資收益＝30－（25÷5×40%）＝28萬元。
2023年
借：應付債券－債券面值200
債券溢價 6
應計利息60
貸：長期債權投資－債券投資 206
長期債權投資－應計利息 60
借：投資收益28
貸：財務費用28
說明：a、債券面值＝500×40%＝200萬元。
b、債券溢價＝未攤銷溢價=（25－25÷５×2）×40%＝6萬元。
c、應計利息＝500×15％×40％×2＝60萬元。
d、長期債權投資－債券投資＝500×40%＋6＝206萬元。
e、投資收益＝30－（25÷5×40%）＝28萬元。
【例5】續上例，如母公司在2023年初以278萬元的**購買子公司發行的債券40%，要求編制2023年的抵銷分錄。（母公司僅持有子公司債券40%）
分析：母公司會計核算如下：
①購買債券
借：長期債權投資－債券投資 200
債券溢價 18
應計利息 60
貸：銀行存款 278
②年末計息攤銷
借：長期債權投資－應計利息 30
貸：長期債權投資－債券溢價 6
投資收益24
因此2023年抵銷分錄為：
借：應付債券－債券面值200
債券溢價 4
應計利息90
合併價差 8
貸：長期債權投資－債券面值 200
債券溢價 12
長期債權投資－應計利息 90
借：投資收益24
貸：財務費用24
合併報表編制流程
1 合併會計報表編制的前提準備事項 合併會計報表的編制涉及到數個法人企業實體，為了使編制的合併會計報表準確 全面地反映企業集團的真實情況，必須做好以下前提準備事項 1 統一母子公司的會計報表決算日及會計期間。2 統一母子公司的會計政策。3 對子公司股權投資採用權益法核算。4 對子公司用外幣作為記賬本...
成本法編制合併報表
新頒布的 企業會計準則第2號 長期股權投資 的乙個重大變化是改變了成本法和權益法的適用範圍，母公司對子公司的長期股權投資由權益法改為成本法核算。我國 企業會計準則33號 合併財務報表 第11條明確規定母公司應按權益法調整對子公司的長期股權投資後編制合併財務報表，同時，也允許企業採用成本法核算基礎上直...
合併報表的簡易編制方法
合併財務報表一直被公認為是會計界的難題之一。2006年，我國發布了現行企業會計準則體系，隨後又陸續出台企業會計準則解釋，對原有合併財務報表方面的規定進行了修訂和完善。根據有關規定，企業對其能夠實施控制的子公司的股權投資，應當採用成本法核算，但是，在編制合併財務報表時，應當先按照權益法調整對子公司的長...