第四節存貨
一、存貨概述
(一)存貨的內容
存貨是指企業在日常活動中持有以備**的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等，包括各類材料、在產品、半成品、產成品或庫存商品以及包裝物、低值易耗品、委託加工物資等。
(二)存貨成本的確定
存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括採購成本、加工成本和其他成本。
1．存貨的採購成本
存貨的採購成本，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬於存貨採購成本的費用。其中：
存貨的購買價款是指企業購入的材料或商品的發票賬單上列明的價款，但不包括按規定可以抵扣的增值稅額。
存貨的相關稅費是指企業購買存貨發生的進口關稅、消費稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進項稅額以及相應的教育費附加等應計入存貨採購成本的稅費。
其他可歸屬於存貨採購成本的費用是指採購成本中除上述各項以外的可歸屬於存貨採購的費用，如在存貨採購過程中發生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。
【例題32?單選題】某企業為增值稅小規模納稅企業。該企業購入甲材料600公斤，每公斤含稅單價為50元，發生運雜費2000元，運輸途中發生合理損耗10公斤，入庫前發生挑選整理費用200元。
該批甲材料的入賬價值為( )元。
a.30000b.32000c.32200d.32700
【答案】c
【解析】甲材料的入賬價值=600×50+2000+200=32200（元）。
【例題33?多選題】下列各項中，構成工業企業外購存貨入賬價值的有( )。
a.買價 b.運雜費 c.運輸途中的合理損耗 d.入庫前的挑選整理費用
【答案】abcd
【解析】購入的存貨，其實際成本包括：買價、運雜費、運輸途中的合理損耗，入庫前的挑選整理費用等。
商品流通企業在採購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬於存貨採購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨採購成本，也可以先進行歸集，期末根據所購商品的存銷情況進行分攤。對於已售商品的進貨費用，計入當期損益；對於未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。企業採購商品的進貨費用金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益。
【例題34?判斷題】商品流通企業在採購商品過程中發生的運雜費等進貨費用，應當計入存貨採購成本。進貨費用數額較小的，也可以在發生時直接計入當期費用。（ ）（2023年）
【答案】√
【例題35?單選題】某商品流通企業採購甲商品100件，每件售價2萬元，取得的增值稅專用發票上
註明的增值稅為34萬元，另支付採購費用10萬元。該企業採購的該批商品的單位成本為（ ）萬元。
a．2b．2.1
c．2.34d．2.44
【答案】b
【解析】單位成本=（100×2+10）÷100=2.1(萬元/件)。
【例題36?多選題】下列專案中，一般納稅企業應計入存貨成本的有（ ）。
a．購入存貨支付的關稅 b．商品流通企業採購過程中發生的保險費
c．委託加工材料發生的增值稅 d．自製存貨生產過程中發生的直接費用
【答案】abd
【解析】購入存貨支付的關稅和自製存貨生產過程中發生的直接費用應計入存貨成本；商品流通企業採購過程中發生的保險費應計入存貨成本，委託加工材料發生的增值稅應作為進項稅額抵扣，不計入存貨成本。
2．存貨的加工成本存貨的加工成本是指在存貨的加工過程中發生的追加費用，包括直接人工以及按照一定方法分配的製造費用。
直接人工是指企業在生產產品和提供勞務過程中發生的直接從事產品生產和勞務提供人員的職工薪酬。
製造費用是指企業為生產產品和提供勞務而發生的各項間接費用。
3．存貨的其他成本存貨的其他成本是指除採購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他支出。企業設計產品發生的設計費用通常應計入當期損益，但是為特定客戶設計產品所發生的、可直接確定的設計費用應計入存貨的成本。
存貨的**不同，其成本的構成內容也不同。原材料、商品、低值易耗品等通過購買而取得的存貨的成本由採購成本構成；產成品、在產品、半成品等自製或需委託外單位加工完成的存貨的成本由採購成本、加工成本以及使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他支出構成。
存貨成本的構成如下圖所示：
存貨的成本，實務中具體按以下原則確定：
(1)購入的存貨，其成本包括：買價、運雜費(包括運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等)、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用(包括挑選整理中發生的工、費支出和挑選整理過程中所發生的數量損耗、並扣除**的下腳廢料價值)以及按規定應計入成本的稅費和其他費用。
(2)自製的存貨，包括自製原材料、自製包裝物、自製低值易耗品、自製半成品及庫存商品等，其成本包括直接材料、直接人工和製造費用等的各項實際支出。
(3)委託外單位加工完成的存貨，包括加工後的原材料、包裝物、低值易耗品、半成品、產成品等，其成本包括實際耗用的原材料或者半成品、加工費、裝卸費、保險費、委託加工的往返運輸費等費用以及按規定應計入成本的稅
費。但是，下列費用不應計入存貨成本，而應在其發生時計入當期損益：
1．非正常消耗的直接材料、直接人工和製造費用，應在發生時計入當期損益，不應計入存貨成本。如由於自然災害而發生的直接材料、直接人工和製造費用，由於這些費用的發生無助於使該存貨達到目前場所和狀態，不應計入存貨成本，而應確認為當期損益。
2.倉儲費用，指企業在存貨採購入庫後發生的儲存費用，應在發生時計入當期損益。但是，在生產過程中為達到下乙個生產階段所必需的倉儲費用應計入存貨成本。
3．不能歸屬於使存貨達到目前場所和狀態的其他支出，應在發生時計入當期損益，不得計入存貨成本。
【例題37?單選題】某企業為增值稅小規模納稅人，本月購入甲材料2060公斤，每公斤單價（含增值稅）50元，另外支付運雜費3500元，運輸途中發生合理損耗60公斤，入庫前發生挑選整理費用620元。該批材料入庫的實際單位成本為每公斤（ ）元。
(2023年)
a.50b.51.81c.52d.53.56
【答案】d
【解析】該批材料入庫的實際單位成本=（2060×50+3500+620）/（2060-60）＝53.56（元/公斤）。
【例題38?單選題】某企業為增值稅一般納稅人，購入材料一批，增值稅專用發票上標明的價款為25萬元，增值稅為4．25萬元，另支付材料的保險費2萬元、包裝物押金2萬元。該批材料的採購成本為( )萬元。
（2023年）
a．27b．29c．29.25d．31.25
【答案】a
【解析】該批材料的採購成本=25+2=27（萬元）。
【例題39?多選題】下列專案中，應計入存貨成本的有（ ）。
a．商品流通企業在採購商品過程中發生的運輸費
b．非正常消耗的直接材料、直接人工和製造費用
c．在生產過程中為達到下乙個生產階段所必需的費用
d．存貨的加工成本
【答案】acd
【解析】商品流通企業在採購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬於存貨採購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨採購成本；下列費用應當在發生時確認為當期損益，不計入存貨成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和製造費用；（2）倉儲費用（不包括在生產過程中為達到下乙個生產階段所必需的費用）；（3）不能歸屬於使存貨達到目前場所和狀態的其他支出。
（三）發出存貨的計價方法日常工作中，企業發出的存貨，可以按實際成本核算，也可以按計畫成本核算。如採用計畫成本核算，會計期末應調整為實際成本。
在實際成本核算方式下，企業可以採用的發出存貨成本的計價方法包括個別計價法、先進先出法、月末一
次加權平均法、移動加權平均法等。
1．個別計價法。亦稱個別認定法、具體辨認法、分批實際法，採用這一方法是假設存貨具體專案的實物流轉與成本流轉相一致，按照各種存貨逐一辨認各批發出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產批別，分別按其購入或生產時所確定的單位成本計算各批發出存貨和期末存貨成本的方法。在這種方法下，是把每一種存貨的實際成本作為計算發出存貨成本和期末存貨成本的基礎。
【教材例1-26】甲公司2023年5月d商品的收入、發出及購進單位成本如表1-2所示。
表1-2d商品購銷明細賬單位：元日期摘要收入發出結存月日數量單價金額數量單價金額數量單價金額
5 1 期初餘額150 10 1500
5 購入 100 12 1200 250
11 銷售 200 50
16 購入 200 14 2800 250
20 銷售 100 150
23 購入 100 15 1500 250
27 銷售 100 150
30 本期合計 400 - 5500 400 - 1250
假設經過具體辨認，本期發出存貨的單位成本如下：5月11日發出的200件存貨中，100件系期初結存存貨。單位成本為10元，100件作為5日購入存貨，單位成本為12元；5月20日發出的100件存貨系16日購入，單位成本為14元；5月27日發出的100件存貨中，50件為期初結存，單位成本為10元，50件為23日購入，單位成本為15元。
則按照個別認定法，甲公司5月份d商品收入、發出與結存情況如表1-3所示。
表1-3d商品購銷明細賬（個別認定法單位：元日期摘要收入發出結存月日數量單價金額數量單價金額數量單價金額
5 1 期初餘額 150 10 1500
5 購入 100 12 1200 150
100 10
12 1500
1200
11 銷售 100 100 10
12 1000 1200 50 10 500
16 購入 200 14 2800 50
200 10
14 500
2800
20 銷售 100 14 1400 50
100 10
14 500
1400
23 購入 100 15 1500 50
100100 10
1415 500
1400
1500
27 銷售 50
50 10
15 500
750 100
50 14
15 1400
750 30 本期合計 400 - 5500 400 - 4850 100
50 14
15 1400
750從表中可知，甲公司本期發出存貨成本及期末結轉存貨成本如下：
本期發出存貨成本=100×10＋100×12＋100×14＋50×10＋50×15
=4850（元）
期末結存存貨成本=期末結存存貨成本＋本期購入存貨成本-本期發出存貨成本
=150×10＋100×12＋200×14＋100×15-4850
=2150（元）
2．先進先出法先進先出法是指以先購入的存貨應先發出(銷售或耗用)這樣一種存貨實物流動假設為前提，對發出存貨進行計價的一種方法
。採用這種方法，先購入的存貨成本在後購入存貨成本之前轉出，據此確定發出存貨和期末存貨的成本。具體方法是：
收入存貨時，逐筆登記收入存貨的數量、單價和金額；發出存貨時，按照先進先出的原則逐筆登記存貨的發出成本和結存金額。
先進先出法可以隨時結轉存貨發出成本，但較繁瑣；如果存貨收發業務較多、且存貨單價不穩定時，其工作量較大。在物價持續上公升時，期末存貨成本接近於市價，而發出成本偏低，會高估企業當期利潤和庫存存貨價值；反之，會低估企業存貨價值和當期利潤。
【教材例1-27】在【教材例1-26】中，假設甲公司d商品本期收入、發出和結存情況如表1-4所述。從改表可以看出存貨成本的計價順序，如11日發出的200件存貨，按先進先出法的流轉順序，應先發出期初庫存存貨150×10元，然後再發出5日購入的50件，即50×12元，其他以此類推。從表中看出，使用先進先出法得出的發出存貨成本和期末存貨成本分別為4800元和2200元。
表1-4d商品購銷明細賬（先進先出法單位：元日期摘要收入發出結存月日數量單價金額數量單價金額數量單價金額
5 1 期初餘額 150 10 1500
5 購入 100 12 1200 150
100 10
12 1500
1200
11 銷售 150 50 10
12 1500 600 50 12 600
16 購入 200 14 2800 50
200 12
14 600
2800
20 銷售 50
50 12
14 600
700 150
142100
23 購入 100 15 1500 150
100 14
15 2100
1500
27 銷售 100
14 1400
50100 14
15 700
1500
30 本期合計 400 - 5500 400 - 4800 50
100 14
15 700
1500
甲公司日常賬面記錄顯示，d商品期初結存存貨為150×10，本期購入存貨三批，按先後順序分別為：100×12、200×14、100×15.假設經過盤點，發現期末庫存150件。
則本期發出存貨為400件，
發出存貨成本為：
發出存貨成本=150×10＋50×12＋50×12＋50×14＋100×14=4800（元）
期末存貨成本為：
期末存貨成本=50×14＋100×15=2200（元）。
【例題40?單選題】某企業採用先進先出法計算發出原材料的成本。2023年9月1日，甲材料結存200千克，每千克實際成本為300元；9月7日購入甲材料350千克，每千克實際成本為310元；9月21日購入甲材料400千克，每千克實際成本為290元；9元28日發出甲材料500千克。
9月份甲材料發出成本為（ ）元。（2023年）
a.145 000 b.150 000 c.153 000 d.155 000
【答案】c
【解析】發出材料成本=200×300+300×310=153000（元）。
【例題41?單選題】某企業採用先進先出法計算發出甲材料的成本，2023年2月1日，結存甲材料200公斤，每公斤實際成本100元；2月10日購入甲材料300公斤，每公斤實際成本110元；2月15日
出甲材料400公斤。2月末，庫存甲材料的實際成本為（ ）元。(2023年)
a.10000b.10500 c.10600d.11000
【答案】d
【解析】剩餘的原材料的數量＝200+300-400＝100（公斤），剩餘的原材料都是2月10日購入的原材料，所以月末原材料的實際成本=100×110＝11000（元）。
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