第一章總則
第一條為了規範註冊會計師執行企業集團(以下簡稱集團)會計報表審計業務，明確工作要求，保證執業質量，根據《獨立審計基本準則》，制定本指導意見。
第二條本指導意見使用的下列術語含義為：
(一)集團會計報表，是指通過合併程式、權益法或彙總程式將兩個以上(含兩個)組成部分會計資訊包括在內的會計報表。
(二)組成部分，是指集團總部、母公司、分部、分公司、子公司、合營企業、聯營企業以及其他需要按照合併程式、權益法或彙總程式納入集團會計報表的主體。
(三)集團管理當局，是指負責編制集團會計報表的管理當局。
(四)組成部分管理當局，是指負責編制組成部分會計資訊的管理當局。
(五)集團註冊會計師，是指負責對集團會計報表實施審計、並在審計報告上簽字和蓋章的註冊會計師及其所在的會計師事務所。
(六)其他註冊會計師，是指負責對組成部分會計資訊實施審計、除集團註冊會計師之外的註冊會計師及其所在的會計師事務所。
第三條集團管理當局的責任是按照國家頒布的企業會計準則和相關會計制度的規定編制集團會計報表，公允反映集團的財務狀況、經營成果和現金流量；保證與集團會計報表相關的內部控制設計的合理性和執行的有效性。
集團註冊會計師的責任是對集團會計報表的合法性和公允性發表審計意見。
第四條如果決定利用其他註冊會計師的工作，集團註冊會計師應當確定其他註冊會計師的工作對集團會計報表審計的影響。
第五條其他註冊會計師應當配合集團註冊會計師的工作，並在徵得組成部分管理當局同意後，提供集團註冊會計師需要的資訊。
第六條在對集團會計報表發表審計意見時，集團註冊會計師應當對審計意見獨自承擔責任，除第二十九條規定的情形外，不應在審計報告中提及其他註冊會計師的工作。
第二章接受業務委託
第七條在承接集團會計報表審計業務之前，集團註冊會計師應當考慮對集團會計報表直接審計的程度是否足以承擔集團註冊會計師的責任。
在確定對集團會計報表直接審計的程度時，集團註冊會計師應當考慮以下因素的影響：
(一)集團註冊會計師直接審計的集團會計報表的比重是否佔集團資產總額或主營業務收入的 50％以上；
(二)是否存在可能導致集團會計報表產生重大錯報的組成部分，以及這些組成部分的會計資訊是否由其他註冊會計師審計；
(三)集團會計報表的複雜程度；
(四)集團註冊會計師對其他註冊會計師的職業資格、獨立性、專業勝任能力、審計資源以及質量控制程式的初步了解；
(五)集團管理當局和組成部分管理當局是否允許集團註冊會計師不受限制地接觸集團管理當局、組成部分管理當局、組成部分的資訊或其他註冊會計師(包括審計工作底稿)，是否允許集團註冊會計師在必要時對組成部分會計資訊實施進一步的審計；
(六)集團管理當局聘用其他註冊會計師審計組成部分會計資訊的理念。
第八條如果對集團會計報表直接審計的程度不足以接受業務委託，集團註冊會計師應當考慮能否通過適當參與其他註冊會計師的工作得到解決。
集團註冊會計師通常採用以下方式參與其他註冊會計師的工作：
(一)與組成部分管理當局會談；
(二)直接或與其他註冊會計師共同制定審計計畫和實施審計程式；
(三)參與其他註冊會計師評價審計證據的過程；
(四)參與其他註冊會計師和組成部分管理當局之間舉行的重要會議；
(五)複核其他註冊會計師的審計工作底稿。
如果無法適當參與其他註冊會計師的工作，集團註冊會計師不應接受業務委託。
第九條集團註冊會計師在接受業務委託時，除按照《獨立審計具體準則第2 號——審計業務約定書》的要求就有關事項與集團管理當局達成一致意見外，還應當在業務約定書中明確以下事項：
(一)集團註冊會計師和其他註冊會計師之間的溝通不應受到任何限制；
(二)如果集團管理當局、組成部分管理當局或客觀環境對其他註冊會計師實施審計的範圍施加了限制，集團管理當局和組成部分管理當局應當及時告知集團註冊會計師；
(三)集團註冊會計師應當及時獲悉其他註冊會計師與組成部分管理當局之間的重要溝通(包括就內部控制重大缺陷進行的溝通)；
(四)集團註冊會計師應當及時獲悉組成部分管理當局與監管機構就財務報告事項進行的重要溝通；
(五)集團管理當局應當在集團註冊會計師認為必要時允許其接觸組成部分的資訊、組成部分管理當局或其他註冊會計師(包括審計工作底稿)，並允許其對組成部分會計資訊實施審計程式。
第三章確定工作範圍
第十條集團註冊會計師應當針對評估的集團會計報表重大錯報風險，確定對報表合併所需實施的審計程式，以及需要對組成部分會計資訊直接實施、或由其他註冊會計師實施的工作範圍。
第十一條在確定對組成部分會計資訊所需實施的工作範圍時，集團註冊會計師應當識別單個組成部分是否具有財務重大性，即組成部分是否佔集團財務狀況或經營成果的較大比重。例如，組成部分是否佔集團資產總額、主營業務收入或淨利潤的10％以上。
如果單個組成部分具有財務重大性，集團註冊會計師應當對組成部分會計資訊直接實施審計 ，或要求其他註冊會計師根據集團註冊會計師確定的重要性實施審計。
第十二條如果單個組成部分不具有財務重大性，集團註冊會計師應當識別該組成部分是否可能導致集團會計報表產生重大錯報風險。例如，某組成部分負責從事**、外匯等高風險領域的經濟交易，即使不具有財務重大性，也可能導致集團會計報表產生重大錯報風險。
如果單個組成部分不具有財務重大性，但可能導致集團會計報表產生重大錯報風險，集團註冊會計師應當直接實施、或要求其他註冊會計師實施以下一項或多項工作：
(一)根據集團註冊會計師確定的重要性對組成部分會計資訊實施審計；
(二)針對特定賬戶餘額實施特殊目的審計；
(三)針對重大風險領域實施特定審計程式。
第十三條如果單個組成部分不具有財務重大性，且很可能不會導致集團會計報表產生重大錯報風險，但與其他類似的組成部分累積在一起時，可能具有財務重大性，或導致集團會計報表產生重大錯報風險，集團註冊會計師應當考慮直接實施、或要求其他註冊會計師實施以下一項或多項工作：
(一)根據集團註冊會計師確定的重要性對組成部分會計資訊實施審計；
(二)針對重大風險領域實施特定審計程式；
(三)對組成部分會計資訊進行審閱；
(四)在集團層次實施分析性程式。
第十四條如果單個組成部分不具有財務重大性，也很可能不會導致集團會計報表產生重大錯報風險，且與其他類似的組成部分累積在一起時仍不具有財務重大性或導致集團會計報表產生重大錯報風險，集團註冊會計師通常在集團層次上對此類組成部分實施分析性程式。
第四章接觸資訊和溝通情況
第十五條如果無法充分接觸組成部分的資訊、組成部分管理當局或其他註冊會計師(包括審計工作底稿)，集團註冊會計師應當要求集團管理當局安排與組成部分管理當局接觸，以獲取必要的資訊。
第十六條如果對組成部分的資訊、組成部分管理當局或其他註冊會計師(包括審計工作底稿)的接觸存在限制，且這種限制不能通過集團管理當局或採取其他措施予以解決時，集團註冊會計師應當考慮這種限制對集團會計報表審計的影響。
第十七條如果決定利用其他註冊會計師的工作，集團註冊會計師應當了解其他註冊會計師的職業資格、獨立性、專業勝任能力、審計資源以及質量控制程式。
在了解其他註冊會計師的情況時，集團註冊會計師可以向其進行問卷調查，或向註冊會計師協會、**監管機構進行詢問。
第十八條集團註冊會計師應當與其他註冊會計師進行溝通，以便使其了解集團註冊會計師的要求。
溝通通常採用書面檔案形式。集團註冊會計師應當在書面溝通檔案中說明由其他註冊會計師實施的工作範圍，並要求其他註冊會計師確認以下事項：
(一)確認已收到集團註冊會計師的書面溝通檔案，並告知集團註冊會計師是否存在不能遵循特定要求的情形，或由於要求不清楚而需要集團註冊會計師予以澄清；
(二)知悉組成部分會計資訊將納入集團會計報表；
(三)充分了解並遵循《中國註冊會計師職業道德基本準則》和《中國註冊會計師職業道德規範指導意見》；
(四)充分了解適用於集團會計報表的企業會計準則和相關會計制度；
(五)充分了解適用於集團會計報表審計的獨立審計準則和相關要求，並按照準則和相關要求對組成部分會計資訊實施審計；
(六)充分了解並遵循《中國註冊會計師質量控制基本準則》等有關規定；
(七)知悉集團註冊會計師將考慮利用自己的工作，以滿足集團會計報表審計的要求。
第十九條集團註冊會計師應當向其他註冊會計師獲取書面溝通檔案，包括其他註冊會計師在審計工作開始前提交的確認函，以及在完成審計工作時提交的報告或備忘錄。
報告或備忘錄的內容包括：
(一)說明由其他註冊會計師出具報告的組成部分會計資訊；
(二)說明由其他註冊會計師實施的工作範圍；
(三)確認已遵循集團註冊會計師的要求；
(四)說明其他註冊會計師發現的問題、得出的結論以及形成的意見；
(五)列出已發現但尚未調整的組成部分會計資訊的錯報。
第二十條其他註冊會計師應當將書面溝通檔案直接提交給集團註冊會計師 ，無需向第三方分發。
第五章考慮其他註冊會計師工作的充分性
第二十一條集團註冊會計師應當確定其他註冊會計師的工作是否充分，以滿足集團會計報表審計的要求。
第二十二條集團註冊會計師在確定其他註冊會計師工作的充分性時，應當考慮以下因素：
(一)單個組成部分的財務重大性；
(二)組成部分是否可能導致集團會計報表產生重大錯報風險，以及風險的性質，例如舞弊風險；
(三)在集團會計報表審計期間引起集團註冊會計師關注的事項；
(四)與其他註冊會計師的合作經歷，對其他註冊會計師職業資格、獨立性、專業勝任能力、 審計資源以及質量控制程式的評價；
(五)對其他註冊會計師工作的參與程度。
第二十三條如果集團註冊會計師沒有充分參與其他註冊會計師的工作，而其他註冊會計師審計的組成部分具有財務重大性，或可能導致集團會計報表產生重大錯報風險，集團註冊會計師應當直接複核其他註冊會計師的審計工作底稿。
第二十四條如果認為其他註冊會計師的工作不充分，集團註冊會計師應當要求其他註冊會計師實施進一步的審計程式，也可在必要時直接實施、或與其他註冊會計師共同實施進一步的審計程式。
第二十五條集團註冊會計師應當考慮其他註冊會計師發現的問題對集團會計報表審計的影響。
第二十六條集團註冊會計師應當與其他註冊會計師和組成部分管理當局討論影響組成部分會計資訊的重要事項，並在必要時直接實施、或與其他註冊會計師共同實施進一步的審計程式。
第六章出具審計報告時的考慮
第二十七條集團註冊會計師在出具審計報告時應當嚴格遵守《獨立審計具體準則第7號——審計報告》，不得變動準則規定的審計報告的基本內容、格式和型別。
第二十八條如果審計委託人、集團管理當局或其他利益相關者要求集團註冊會計師披露《獨立審計具體準則第7號——審計報告》規定之外的其他資訊，例如集團審計情況、組成部分審計情況、內部控制重大缺陷、資本保值增值以及經濟效益指標等，集團註冊會計師應當以專項報告或說明予以披露，不在審計報告中列示。
第二十九條如果集團註冊會計師認為其他註冊會計師的工作不能提供充分 、適當的審計證據，且集團註冊會計師無法獲取相關的審計證據，集團註冊會計師應當考慮這種範圍限制對出具審計報告的影響。
第三十條集團註冊會計師應當考慮與其他註冊會計師溝通所發現的問題對出具審計報告的影響。
第三十一條如果存在對組成部分會計資訊不重要且尚未調整的錯報，當與其他組成部分尚未調整的錯報彙總在一起時，集團註冊會計師應當考慮彙總的錯報對出具審計報告的影響。
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