廖文傑成都農村商業銀行股份****
摘要：財政部於2023年12月9日新印發了《金融企業呆賬核銷管理辦法（2023年修訂版）》，在原標準基礎上進一步放寬了金融企業呆賬核銷認定和核銷條件。金融企業根據新版呆賬核銷辦法，一方面可以進一步擴大呆賬核銷範圍，另一方面，也將面臨資產損失稅前扣除政策差異帶來的較大影響。
關鍵詞：金融企業呆賬核銷稅前扣除政策差異
財政部於2023年底新印發了《金融企業呆賬核銷管理辦法（2023年修訂版）》（以下簡稱「新版《核銷辦法》」），在原標準基礎上進一步放寬了金融企業呆賬核銷認定和核銷條件；同時，由於新版《核銷辦法》與資產損失稅前扣除政策存在較大差異，從而給金融企業實際操作帶來較大影響。
一、新版呆賬核銷辦法主要修訂內容
為鼓勵金融企業及時核銷呆賬，有效降低金融企業不良資產餘額和不良資產率，新版《核銷辦法》進一步放寬了金融企業呆賬核銷條件，主要體現在呆賬認定條件、呆賬核銷程式和免責條款等方面。
（一）呆賬認定標準放寬。新版《核銷辦法》進一步放寬了呆賬認定標準，主要體現為：一是縮短催收等時限要求，如原規定單戶餘額50萬元及以下的對公貸款經追索2年以上無法收回的可以認定為呆賬，現調整為追索1年以上即可認定為呆賬；二是上調自主核銷金額標準，如原規定對單戶餘額500萬元及以下、經追索1年以上無法收回的中小企業貸款和涉農貸款可以自主核銷，現調整為1000萬元及以下；三是新增個人經營貸款自主核銷條款，對單戶餘額在500萬元及以下、經追索1年以上無法收回的個人經營貸款，可以進行自主核銷。
（二）審批程式規定簡化。新版《核銷辦法》對呆賬審批程式的規定進行了簡化，一是原規定核銷審批可以授權但需向總行備案，同時一級分行不得再向分支機構轉授權，新版《核銷辦法》對授權未再作明確規定；二是原規定要求先進行責任認定後核銷，現調整為呆賬核銷後一年內完成責任認定和責任追究。
（三）增加部分免管條款。新版《核銷辦法》新增兩種情況可以不進行「賬銷案存」管理，一是對打包**、公開拍賣、轉讓、債務減免等市場手段處置債權或者股權收回資金與債權或股權餘額的差額；二是被法院駁回起訴或者裁定免除（或部分免除）債務人責任，或者喪失訴訟時效，並經2年以上補救未果的債權。
二、新版呆賬核銷辦法與稅前扣除政策主要差異
金融企業主要依據呆賬核銷辦法進行呆賬核銷，對已核銷呆賬，金融企業主要依據《財政部國家稅務總局關於企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕57號，以下簡稱《稅前扣除通知》）和《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局2023年第25號公告，以下簡稱《稅前扣除辦法》）進行資產損失稅前扣除。由於《稅前扣除通知》和《稅前扣除辦法》分別於2023年和2023年發布，與2023年新版《核銷辦法》存在較大差異。主要體現在以下方面：
（一）貸款類債權認定標準差異。1.新版《核銷辦法》第四條規定「（五）借款人雖未依法宣告破產、關閉、解散、撤銷，但已完全停止經營活動或下落不明，未進行工商登記或連續2年以上未參加工商年檢，金融企業對借款人和擔保人進行追償後，仍無法收回的債權」可以認定為呆賬，但《財稅通知》中損失認定標準未包含該內容。
2.新版《核銷辦法》第四條規定「（七）由於借款人和擔保人不能償還到期債務，金融企業訴諸法律，借款人和擔保人雖有財產,對借款人和擔保人強制執行超過1年以上仍未收回的債權；或者借款人和擔保人雖有財產，但進入強制執行程式後，由於執行困難等原因，經法院裁定終結或終止（中止）執行程式的債權；或者借款人和擔保人無財產可執行，法院裁定執行程式終結或終止（中止）的債權」可以認定為呆賬；但《財稅通知》中規定「由於借款人和擔保人不能償還到期債務，企業訴諸法律，經法院對借款人和擔保人強制執行，借款人和擔保人均無財產可執行，法院裁定執行程式終結或終止（中止）後，仍無法收回的債權」可以認定為損失進行稅前扣除，僅規定了無財產可執**形，未包含雖有財產但是未能執行收回的情形。
3.新版《核銷辦法》第四條規定「（九）對借款人和擔保人訴諸法律後，因借款人和擔保人主體資格不符或消亡等原因，被法院駁回起訴或者裁定免除（或部分免除）借款人和擔保人責任；或因借款合同、擔保合同等權利憑證遺失或喪失訴訟時效，金融企業經追償後，仍無法收回的債權」可以認定為呆賬，但《財稅通知》中損失認定標準未包含該內容。
4.《核銷辦法》第四條規定「（十四）對於單戶貸款餘額在50萬元及以下（農村信用社、村鎮銀行為5萬元及以下）的對公貸款，經追索1年以上，仍無法收回的債權」、「（十五）對於單戶貸款餘額在10萬元及以下（農村信用社、村鎮銀行為1萬元及以下）的個人無抵押（質押）貸款、抵押（質押）無效貸款或抵押（質押）物已處置完畢的貸款，經追索2年以上，仍無法收回的債權」可以認定為呆賬，但《財稅通知》中損失認定標準未包含該內容。
同時，《稅前扣除辦法》中第二十四條規定「企業逾期一年以上，單筆數額不超過五萬或者不超過企業年度收入總額萬分之一的應收款項，會計上已經作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應說明情況，並出具專項報告」，儘管《稅前扣除辦法》對關於該型別損失認定標準進行了補充，但與《核銷辦法》規定標準仍然存在較大差異，《稅前扣除辦法》只是針對單筆數額不超過五萬或者不超過企業年度收入總額萬分之一的應收款項。
5.《核銷辦法》第四條5中規定「（十六）因借款人、擔保人或其法定代表人（主要負責人）涉嫌違法犯罪，或因金融企業內部案件，經公安機關或者檢察機關正式立案2年以上，仍無法收回的債權」可以認定為呆賬，但《財稅通知》中損失認定標準未包含該內容。
6.《核銷辦法》第四中規定「（十七）金融企業對單戶貸款餘額在1000萬元及以下的，經追索1年以上，仍無法收回的中小企業貸款和涉農貸款，可按照賬銷案存的原則自主核銷」、「（十八）金融企業對單戶貸款餘額在500萬元及以下的，經追索1年以上，仍無法收回的個人經營貸款，可按照賬銷案存的原則自主核銷」，但《財稅通知》中損失認定標準未包含該內容。
7.《核銷辦法》第五條規定「金融企業經採取所有可能的措施和實施必要的程式之後，符合《銀行卡透支款項呆賬認定標準及核銷所需相關材料》（附2）所列認定標準之一的銀行卡透支款項以及透支利息、手續費、超限費、滯納金可認定為呆賬」；但《財稅通知》規定「銀行卡持卡人和擔保人由於上述（一）至（七）項原因，未能還清透支款項，金融企業經追償後仍無法收回的透支款項」可以認定為損失進行稅前扣除；《核銷辦法》認定範圍包括銀行卡透支款項、透支利息、手續費、超限費和滯納金，《財稅通知》僅包括透支款項。
同時，《核銷辦法》和《財稅通知》關於銀行卡損失認定標準存在差異，如《核銷辦法》附件2中規定「（八）涉嫌信用卡詐騙（不包括商戶詐騙），經公安機關或者檢察機關正式立案偵察1年以上，仍無法收回的剩餘款項」、「（九）單戶貸款餘額在2萬元及以下的，逾期後經追索1年以上，並且不少於6次追索，仍無法收回的剩餘款項」、「（十）單戶貸款餘額在2000元及以下的，逾期後經追索180天以上，並且不少於6次追索，仍無法收回的剩餘款項」可以認定為呆賬，但《財稅通知》中損失認定標準未包含該內容。
（二）除貸款類債權外其他應收款認定標準差異。新版《核銷辦法》中對除貸款外其他應收款的核銷認定標準未進行單獨列明，而《財稅通知》第四條對除貸款類債權外的應收和預付賬款損失認定標準進行了明確規定。
（三）核銷辦法與稅前扣除政策要求證明材料存在差異。新版《呆賬核銷》辦法中對核銷所需相關資料逐條進行了明確規定；《稅前扣除辦法》中分別在第二十五條對企業應收及預付款項壞賬損失證據材料進行了規定，在第六章中對投資損失證據資料進行了規定；但《稅前扣除辦法》中僅僅是籠統的提了一些規定，未進行明確細化。
（四）關於禁止性條款規定的差異。新版《核銷辦法》第十六條規定「下列債權、股權不得作為呆賬核銷：（一）除符合本辦法第四條、第五條、第六條規定的內容外，借款人或者擔保人有經濟償還能力，金融企業未按規定履行所有可能的措施和實施必要的程式追償的債權」；同時《稅前扣除辦法》第四十六條規定「下列股權和債權不得作為損失在稅前扣除：
（一）債務人或者擔保人有經濟償還能力，未按期償還的企業債權」；《稅前扣除辦法》規定的禁止情形未考慮新版《核銷辦法》中規定的雖有財產但申請執行多年未能收回債權可以進行核銷等情況。實際上，在新版《核銷辦法》之前，也是規定「借款人或者擔保人有經濟償還能力，金融企業未按規定履行所有可能的措施和實施必要的程式追償的債權」不能進行核銷，因為理解上與呆賬認定和呆賬認定及核銷條款有衝突，所以本次進行了修訂。
三、新版呆賬核銷辦法與稅前扣除政策差異對金融企業影響
（一）金融企業面臨大量應核銷呆賬。新版《核銷辦法》對呆賬核銷標準、程式等方面進一步放寬了條件，如原執行2年以上調整為執行1年以上、原催收2年以上調整為1年以上、以及兩條自主核銷條款，將會導致大量貸款符合呆賬核銷條件，須要或可以進行呆賬核銷。呆賬核銷條件的放寬，為金融企業降低表內不良貸款餘額和不良貸款率提供了便利的渠道。
同時，根據新版《核銷辦法》第十二條規定「金融企業不得隱瞞不報、長期掛賬或掩蓋不良資產」，第十八條規定「對應核銷的呆賬，由於有關經辦人、部門負責人和單位負責人原因而不核銷、隱瞞不報、長期掛賬的，應對有關責任人嚴肅進行處理、處罰」；金融企業必須按照新版《核銷辦法》，對除自主核銷條款以外的呆賬，必須做到「隨時上報、隨時審核審批」，沒有按規定開展呆賬核銷工作的，將面臨責任追究。
（二）大量應核銷呆賬不能進行稅前扣除。由於新版《核銷辦法》與資產損失稅前扣除政策《稅前扣除通知》和《稅前扣除辦法》存在較大差異，大量條款不能在當前年度進行稅前扣除。由於在《稅前扣除辦法》出台以前，呆賬核銷稅前扣除通常採取向稅務部門報批制，即審批通過後進行稅前扣除；在《稅前扣除辦法》出台後，實行申報制；即根據《稅前扣除辦法》第五條規定「企業發生的資產損失，應按規定的程式和要求向主管機關申報後方能在稅前扣除。
未經申報的損失，不得在稅前扣除」。在實際操作過程中，往往是金融企業申報並扣除後，稅務部門會在後續工作中進行審核或抽查，如發現不符合稅前扣除條件的，會要求補繳所得稅，並繳納滯納金。因此，金融企業在申報資產損失稅前扣除時，需要嚴格把關，以免多繳納滯納金。
（三）已核銷呆賬需要進一步監控是否符合稅前扣除條件。根據《稅前扣除辦法》第六條規定「企業以前年度發生的資產損失未能在當年稅前扣除的，可以按照本辦法的規定，向稅務機關說明並進行專項申報扣除」，金融企業核銷呆賬如果當年不滿足稅前扣除條件，在以後年度如果符合稅前扣除條件，可以在申報年度進行扣除。
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