（一）註冊會計師與管理層在被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務報表的披露方面存在分歧；
（二）審計範圍受到限制。
第十一條如果認為財務報表整體是公允的，但還存在下列情形之一，註冊會計師應當出具保留意見的審計報告：
（一）會計政策的選用、會計估計的作出或財務報表的披露不符合適用的會計準則和相關會計制度的規定，雖影響重大，但不至於出具否定意見的審計報告；
（二）因審計範圍受到限制，不能獲取充分、適當的審計證據，雖影響重大，但不至於出具無法表示意見的審計報告。
當出具保留意見的審計報告時，註冊會計師應當在審計意見段中使用「除……的影響外」等術語。如果因審計範圍受到限制，註冊會計師還應當在註冊會計師的責任段中提及這一情況。
第十二條如果認為財務報表沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量，註冊會計師應當出具否定意見的審計報告。
當出具否定意見的審計報告時，註冊會計師應當在審計意見段中使用「由於上述問題造成的重大影響」、「由於受到前段所述事項的重大影響」等術語。
第十三條如果審計範圍受到限制可能產生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當的審計證據，以至於無法對財務報表發表審計意見，註冊會計師應當出具無法表示意見的審計報告。
當出具無法表示意見的審計報告時，註冊會計師應當刪除註冊會計師的責任段，並在審計意見段中使用「由於審計範圍受到限制可能產生的影響非常重大和廣泛」、「我們無法對上述財務報表發表意見」等術語。
第十四條當出具非無保留意見的審計報告時，註冊會計師應當在註冊會計師的責任段之後、審計意見段之前增加說明段，清楚地說明導致所發表意見或無法發表意見的所有原因，並在可能情況下，指出其對財務報表的影響程度。
審計報告的說明段是指審計報告中位於審計意見段之前用於描述註冊會計師對財務報表發表保留意見、否定意見或無法表示意見理由的段落。
第四章附則
第十五條本準則自2023年1月1日起施行。
附錄：非標準審計報告的參考格式
1.帶強調事項段的無保留意見的審計報告
審計報告
abc股份****全體股東：
我們審計了後附的abc股份****（以下簡稱abc公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附註。
一、管理層對財務報表的責任
按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制財務報表是abc公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由於舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當的會計政策；（3）作出合理的會計估計。
二、註冊會計師的責任
我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發表審計意見。我們按照中國註冊會計師審計準則的規定執行了審計工作。中國註冊會計師審計準則要求我們遵守職業道德規範，計畫和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。
審計工作涉及實施審計程式，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程式取決於註冊會計師的判斷，包括對由於舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務報表編制相關的內部控制，以設計恰當的審計程式，但目的並非對內部控制的有效性發表意見。
審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。
我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發表審計意見提供了基礎。
三、審計意見
我們認為，abc公司財務報表已經按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制，在所有重大方面公允反映了abc公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現金流量。
四、強調事項
我們提醒財務報表使用者關注，如財務報表附註×所述，abc公司在20×1年發生虧損×萬元，在20×1年12月31日，流動負債高於資產總額×萬元。abc公司已在財務報表附註×充分披露了擬採取的改善措施，但其持續經營能力仍然存在重大不確定性。本段內容不影響已發表的審計意見。
××會計師事務所中國註冊會計師：×××
（蓋章簽名並蓋章）
中國註冊會計師：×××
簽名並蓋章）
中國××市
二○×二年×月×日
2.保留意見的審計報告（審計範圍受到限制）
審計報告
abc股份****全體股東：
我們審計了後附的abc股份****（以下簡稱abc公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附註。
一、管理層對財務報表的責任
按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制財務報表是abc公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由於舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當的會計政策；（3）作出合理的會計估計。
二、註冊會計師的責任
我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發表審計意見。除本報告「三、導致保留意見的事項」所述事項外，我們按照中國註冊會計師審計準則的規定執行了審計工作。中國註冊會計師審計準則要求我們遵守職業道德規範，計畫和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。
審計工作涉及實施審計程式，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程式取決於註冊會計師的判斷，包括對由於舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務報表編制相關的內部控制，以設計恰當的審計程式，但目的並非對內部控制的有效性發表意見。
審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。
我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發表審計意見提供了基礎。
三、導致保留意見的事項
abc公司20×1年12月31日的應收賬款餘額×萬元，佔資產總額的×%.由於abc公司未能提供債務人位址，我們無法實施函證以及其他審計程式，以獲取充分、適當的審計證據。
四、審計意見
我們認為，除了前段所述未能實施函證可能產生的影響外，abc公司財務報表已經按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制，在所有重大方面公允反映了abc公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現金流量。
××會計師事務所中國註冊會計師：×××
（蓋章簽名並蓋章）
中國註冊會計師：×××
簽名並蓋章）
中國××市
二○×二年×月×日
3.否定意見的審計報告
審計報告
abc股份****全體股東：
我們審計了後附的abc股份****（以下簡稱abc公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附註。
一、管理層對財務報表的責任
按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制財務報表是abc公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由於舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當的會計政策；（3）作出合理的會計估計。
二、註冊會計師的責任
我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發表審計意見。我們按照中國註冊會計師審計準則的規定執行了審計工作。中國註冊會計師審計準則要求我們遵守職業道德規範，計畫和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。
審計工作涉及實施審計程式，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程式取決於註冊會計師的判斷，包括對由於舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務報表編制相關的內部控制，以設計恰當的審計程式，但目的並非對內部控制的有效性發表意見。
審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。
我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發表審計意見提供了基礎。
三、導致否定意見的事項
如財務報表附註×所述，abc公司的長期股權投資未按企業會計準則的規定採用權益法核算。如果按權益法核算，abc公司的長期投資賬面價值將減少×萬元，淨利潤將減少×萬元，從而導致abc公司由盈利×萬元變為虧損×萬元。
四、審計意見
我們認為，由於受到前段所述事項的重大影響，abc公司財務報表沒有按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制，未能在所有重大方面公允反映abc公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現金流量。
××會計師事務所中國註冊會計師：×××
（蓋章簽名並蓋章）
中國註冊會計師：×××
簽名並蓋章）
中國××市
二○×二年×月×日
4.無法表示意見的審計報告
審計報告
abc股份****全體股東：
我們接受委託，審計後附的abc股份****（以下簡稱abc公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附註。
一、管理層對財務報表的責任
按照企業會計準則和《××會計制度》的規定編制財務報表是abc公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由於舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當的會計政策；（3）作出合理的會計估計。
二、導致無法表示意見的事項
abc公司未對20×1年12月31日的存貨進行盤點，金額為×萬元，佔期末資產總額的40%.我們無法實施存貨監盤，也無法實施替代審計程式，以對期末存貨的數量和狀況獲取充分、適當的審計證據。
三、審計意見
由於上述審計範圍受到限制可能產生的影響非常重大和廣泛，我們無法對abc公司財務報表發表意見。
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