解讀：財政部國家稅務總局關於廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除政策的通知
有關企業廣告費和業務宣傳費稅前扣除規定，《企業所得稅法實施條例》第四十四條作了「不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，准予扣除」的原則性規定，財政部、國家稅務總局《關於部分行業廣告費和業務宣傳費稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]72號，以下簡稱「原72號通知」），對化妝品製造等企業的廣告費和業務宣傳費稅前扣除作了特殊規定，由於該通知執行至2023年底止，從2023年開始是按30%還是恢復按15%扣除，成為了懸念。近日，《財政部、國家稅務總局關於廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》（財稅[2012]48號，以下簡稱「財稅48號通知」）終於出台，相關扣除政策方得以明確，也為當前的結構性減稅增添了濃墨重彩的一筆。為此，筆者試對廣告費和業務宣傳費（以下統稱「廣告宣傳費」）的扣除，在稅收實務中應注意的幾個問題作如下解析。
廣告費與業務宣傳費實行合併扣除
所得稅扣除規定中的廣告費是指企業通過一定媒介和形式介紹自己所推銷的商品或所提供的服務，激發消費者的購買慾望，而支付給廣告經營者、發布者的費用；業務宣傳費是指企業開展業務宣傳活動所支付的費用，主要是指未通過廣告發布者傳播的廣告性支出，包括企業發放的印有企業標誌的禮品、紀念品等。二者的根本性區別為是否取得廣告業專用發票。
廣告費與業務宣傳費都是為了達到**之目的而支付的費用，既有共同屬性也有區別，由於現行稅法對廣告費與業務宣傳費實行合併扣除，因此再從屬性上對二者進行區分已沒有任何實質意義，企業無論是取得廣告業專用發票通過廣告公司發布廣告，還是通過各類印刷、製作單位製作如購物袋、遮陽傘、各類紀念品等印有企業標誌的宣傳物品，所支付的費用均可合併在規定比例內予以扣除。
三類企業的扣除標準仍延續由15%增至30%的規定
據相關統計，食品飲料行業2023年銷售費用排名前十位的上市公司的廣告費用合計近百億元，而某醫藥企業2023年第四季度就投入廣告花費1.34億元。可見廣告費用是化妝品、醫藥、飲料三行業銷售費用的主要支出。
為扶植該三行業的發展，「財稅48號通知」第一條規定：「對化妝品製造與銷售、醫藥製造和飲料製造（不含酒類製造，下同）企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業）收入30%的部分，准予扣除；超過部分，准予在以後納稅年度結轉扣除。」僅此一項就可直接減輕3.
75%的稅負。
該條延續了「原72號通知」將化妝品製造、醫藥製造和飲料製造企業發生的「廣告宣傳費」支出稅前扣除標準由15%增至30%的規定，同時將化妝品銷售企業增補到其中。
菸草企業的菸草廣告宣傳費仍然不得扣除
我國《廣告法》對菸草廣告做了嚴格的限制規定，因此，本次「財稅48號通知」第三條延續了「原72號通知」關於「菸草企業的菸草廣告費和業務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除」的規定。據此，菸草生產企業和菸草（專營）銷售企業有關菸草的廣告費或業務宣傳費均不得在稅前扣除。
其他企業的廣告宣傳費扣除標準均為不超過15%
除以上由「財稅48號通知」列舉的化妝品製造與銷售、醫藥製造和飲料製造企業以及菸草企業外，包括酒類製造企業在內的其他企業，仍應按不超過15%的標準進行稅前扣除。
對關聯企業的廣告宣傳費可按分攤協議歸集扣除
「財稅48號通知」第二條規定：「對簽訂廣告費和業務宣傳費分攤協議（以下簡稱分攤協議）的關聯企業，其中一方發生的不超過當年銷售（營業）收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業務宣傳費支出可以在本企業扣除，也可以將其中的部分或全部按照分攤協議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業廣告費和業務宣傳費支出企業所得稅稅前扣除限額時，可將按照上述辦法歸集至本企業的廣告費和業務宣傳費不計算在內」。
執行該條規定應注意以下幾點：
1.根據稅法規定，關聯企業是指有下列關係之一的公司、企業和其他經濟組織：
在資金、經營、購銷等方面，存在直接或者間接的擁有或者控制關係；直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制；在利益上具有相關聯的其他關係。
2. 關聯企業之間應簽訂有廣告宣傳費分攤協議，可根據分攤協議自由選擇是在本企業扣除或歸集至另一方扣除。
3.總體扣除限額不得超出規定標準。歸集到另一方扣除的廣告宣傳費只能是費用發生企業依法可扣除限額內的部分或者全部，而不是實際發生額。
如，一般企業應先按不超過銷售（營業）收入的15%，化妝品製造與銷售等前述三類企業按不超過銷售（營業）收入的30%，計算出本年可扣除限額。
4.接受歸集扣除的關聯企業不占用本企業原扣除限額。即本企業可扣除的廣告宣傳費按規定照常計算扣除限額，另外還可以將關聯企業未扣除而歸集來的廣告宣傳費在本企業扣除。
該條是「財稅48號通知」新設立的規定，也是重大亮點，對有關聯企業，特別是關聯企業較多的大型企業集團是重大利好，可以在盈利與虧損、稅率高與低的關聯企業之間合法的進行稅收籌畫。
新扣除規定的執行期間及相關調整事項
1. 「財稅48號通知」從2023年開始執行至2023年止。既與「原72號通知」執行結束時間2023年相銜接，又符合對行政相對人有利的可作追溯規定的立法原則；明確規定有效期為5年，有利於保持稅收政策的穩定性，便於納稅人謀劃生產經營活動。
2.由於「財稅48號通知」公布時，對2023年度的企業所得稅匯算清繳已經結束，而「原72號通知」又於2023年1月1日失效，納稅人在匯算清繳2023年度企業所得稅時，只能按《企業所得稅法實施條例》的規定，對廣告宣傳費按不超過銷售（營業）收入15%的標準扣除。
根據《國家稅務總局關於企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2023年第15號）第六條關於「對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業做出專項申報及說明後，准予追補至該專案發生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年」的規定，化妝品製造與銷售、醫藥和飲料製造企業因應扣除但未扣除廣告宣傳費，而多繳的企業所得稅款，可以在追補確認年度的企業所得稅應納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以後年度遞延抵扣或申請退稅。
3.應特別提示的是，化妝品銷售企業是本次「財稅48號通知」新增加的可按30%扣除的企業，此類企業更應盡快熟悉新政策，做出專項申報及說明，將2023年度少扣除的廣告宣傳費追補在2023年計算扣除。
扣除基數即銷售（營業）收入的分類確認
按照稅法規定，企業應以當年銷售（營業）收入額作為廣告宣傳費扣除的基數：一般工商企業為主營業務收入、其他業務收入和視同銷售收入之和；金融企業為銀行業務收入、保險業務收入、證劵業務收入、其他金融業務收入加視同銷售收入之和；事業單位、社會團體、民辦非企業單位以包括財政補助收入、上級補助收入、撥入專款、事業收入、經營收入、附屬單位繳款在內的營業收入為扣除基數。
超出扣除限額部分可結轉下年扣除
企業當年實際發生的符合條件的廣告宣傳費支出，按照《企業所得稅法實施條例》和「財稅48號通知」規定的扣除基數和比例計算扣除後，仍有餘額不能在當年扣除的，准予結轉下一年度繼續扣除，但仍需符合規定的扣除基數和比例標準。
廣告費和業務宣傳費稅前扣除規定解析
三類企業的扣除標準仍延續由15 增至30 的規定 據相關統計，2011年，食品飲料行業銷售費用排名前十位的上市公司的廣告費用合計近百億元，而據市場研究公司ctr發布的最新資料顯示，在醫藥行業中，某醫藥企業2011年第四季度就投入廣告花費1.34億元。可見廣告費用是化妝品 醫藥 飲料三行業銷售費用的主...
廣告費和業務宣傳費稅前扣除事項提示
廣告費稅前扣除須符合三個條件 廣告是經過工商部門批准的專門機構製作的 已經實際支付費用，並已取得相應發票 通過一定的 傳播。只有同時符合上述三個條件，企業支付的費用才能作為廣告費用在企業所得稅前列支，不同時符合上述條件的廣告費，應作為業務宣傳費處理，不允許其以廣告費的形式在稅前扣除。廣告費與業務宣傳...
如何區分企業發生的業務宣傳費和廣告費並予以稅前扣除
問 根據國家稅務總局 國稅發 2000 84號 關於印發 企業所得稅稅前扣除辦法 的通知 第四十條規定 納稅人每一納稅年度發生的廣告費支出不超過銷售 營業 收入2 的，可據實扣除 超過部分可無限期向以後納稅年度結轉。糧食類白酒廣告費不得在稅前扣除。納稅人因行業特點等特殊原因確實需要提高廣告費扣除比例...