蔡琦梁（深圳**交易所，廣東深圳 518010）
摘要：財政部於2023年2月25日發布了新會計準則，並規定自2023年1月1日起在上市公司範圍內施行。本文首次全面系統地對中小企業板上市公司執行新會計準則情況進行了研究，分析了新會計準則對上市公司2023年末股東權益、追溯調整後的2023年第一季度利潤表及2023年第一季度報告的影響，在此基礎上分析了執行過程中普遍存在的問題，提出了有針對性的監管建議，從而為新會計準則下的上市公司會計監管工作做出了有益的探索。
關鍵詞：新會計準則；中小企業板；公司年報；公司管理
作者簡介：蔡琦梁，供職於深圳**交易所發審監管部
中圖分類號：f830.9 文獻標識碼：a
執行新會計準則對中小板上市公司的影響
一、新舊會計準則銜接對2023年末股東權益的影響
中小板上市公司均根據《新舊會計準則股東權益差異調節表的編制和審閱要求》編制了「新舊會計準則股東權益差異調節表」（以下簡稱「差異調節表」），各差異調節表均經具有****相關業務資格的會計師事務所進行了審閱並發表了「標準無保留意見」。
已披露年報資料的133家公司中共有123家披露了差異調節表。從已披露差異調節表的123家公司統計情況來看，按舊準則計算的股東權益總額為6,097,170萬元，平均值為49,570萬元；按新準則測算的股東權益總額為6,462,430萬元，平均為52,540萬元；新準則測算的總額僅比舊準則總額高365,260萬元，平均值比舊準則的平均值高2,970萬元，增值比例為5.99%。
差異金額最大的會計報表專案依次為少數股東權益、所得稅費用、交易性金額資產和可供**金額資產、長期股權投資，金額分別為296,737萬元、43,956萬元、8,185萬元、-2,293萬元，佔差異總額的比例為81.51%、12.03%、2.
24%、－0.63%。各專案對有關公司的影響如下：
1．少數股東權益：按新會計準則將歸屬於少數股東的權益併入股東權益。影響金額最大的前五家公司分別為太陽紙業、世博股份、寧波華翔、蘇泊爾、蘇寧電器，金額分別為54,016萬元、23,057萬元、20,524萬元、13,360萬元、12,773萬元。
2．所得稅費用：由應付稅款法改為資產負債表債務法，由此產生遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。影響金額最大的前五家公司分別為太陽紙業、蘇寧電器、金螳螂、巨集潤建設、康強電子，金額分別為8,502萬元、7,837萬元、1,667萬元、1220萬元、－1,279萬元。
3．交易性金額資產和可供**金融資產：上市公司持有其他上市公司已過限售期的**投資。主要為康強電子持有長電科技625.
85萬股**已過限售期，公司將其歸類於可供**金融資產，公允價值大於賬面價值的差額為5,904萬元；。
4．長期股權投資：同一控制下股權投資借方差額衝減股東權益。如蘇泊爾和宜科科技分別衝減金額為1,013萬元和854萬元。
2023年第一季度報告顯示，只有6家公司一季報期初股東權益與差異調節表中2023年末股東權益存在差異，差異總金額45萬元，僅佔差異調節表中2023年末股東權益總額的0.01％，這說明中小板上市公司較好地根據新會計準則調整了2023年末股東權益。
二、按新會計準則追溯調整對2023年第一季度利潤表的影響
上市公司在編制2023年第一季度報表時，根據《公開發行**的公司資訊披露規範問答第7號——新舊會計準則過渡期間比較財務會計資訊的編制和披露》（證監會計字[2007]10號）的要求編制了上年同期可比利潤表。本次選取了2023年以前上市的前50家中小板公司作為樣本，對其已披露的2023年一季報利潤表與按會計準則調整的利潤表進行了對比分析，現就新會計準則對利潤表構成及淨利潤的影響說明如下。
1．新會計準則對利潤表構成的影響
在借鑑定期報告格式要求的基礎上，以利潤總額為基礎對各利潤表專案進行對比分析，即分析營業總收入、營業成本、營業稅金及附加等科目佔利潤總額的比例。見表1。
表1 新會計準則對公司損益構成的影響
2．新會計準則對上市公司2023年第一季度淨利潤的影響
按新會計準則調整後的前50家公司2023年一季度淨利潤總額為50,033萬元，較已披露的淨利潤總額45,110萬元增加4,923萬元，差異比例為10.91%。差異主要由少數股東損益按新會計準則列示在淨利潤中、所得稅費用按新會計準則重新計算、股權投資差額未攤銷、公允價值變動收益等四類構成，金額分別為3349萬元、1242萬元、430萬元、36萬元，分別佔已披露的淨利潤總額的比例為7.
42%、2.75％、0.95％和0.
08％。從一季報差異對比分析情況看來，中小板一季報利用可比會計報表調節可比期間利潤的情況不明顯。
三、執行新會計準則對2023年第一季度報告的影響
從中小板公司披露的2023年第一季度報告分析情況來看，涉及新會計準則調整事項主要包括以下幾類：
1．應付職工薪酬調整
新會計準則規定，首次執行日後第乙個會計期間，企業應當根據實際情況和職工福利計畫確認應付職工薪酬（職工福利），該項金額與原轉入的應付職工薪酬（職工福利）之間的差額調整管理費用。該項調整對部分公司影響較大，如新和成將兩者之間的差額481萬元直接衝減2023年第一季度管理費用，而該公司一季度淨利潤為-185萬元；又如巨輪股份一季度未計提職工福利費，按實際發生額直接衝減一季度應付職工薪酬144萬元，佔當期利潤總額的10%。
證監會「上市公司執行新會計準則協調工作小組」認為，「從會計準則角度考慮，『首次執行日後第乙個會計期間』指2023年度」；上市公司應當在編制2023年年度財務報告時再進行調整。而從已披露的一季度來看，新和成、凱恩股份、久聯發展等公司與證監會處理原則不符，而且該項處理是導致上市公司2023年一季度大幅減虧或利潤總額大幅增加的重要原因。
2023年一季度末，133家公司應付福利費餘額為142,951.22萬元，佔2023年一季度利潤總額的比例為54.25%，佔2023年利潤總額的比例為13.
15%。由於歷史原因，部分公司的應付福利費在07年3月31日餘額較大，如露天煤業、中國海誠、三鋼閩光金額分別為6,666.63萬元、6,248.
72萬元、5,710.98萬元；部分公司由於2023年利潤總額較低，導致應付福利費與2023年利潤總額相比比例較高，如威爾科技、德豪潤達、東信和平的相應比例分別為318.49%、301.
22%、185.23%。因此，上述公司的應付福利費餘額將會導致對公司2023年度損益產生較大影響且公司存在利用其調節利潤的可能性，但以後年度將不再構成影響。
2．開辦費用於2023年期初一次性攤銷
按原會計制度，企業在籌建期間發生的開辦費用，先在「長期待攤費用」中歸集，在開始生產經營的當月一次性的計入損益，而《首次執行企業會計準則》應用指南規定，首次執行日企業的開辦費餘額，應當在首次執行日後的第乙個會計期間內全部確認為管理費用。此項調整對少數公司2023年一季度利潤影響較大，如凱恩股份子公司亨寶德紙業2023年末開辦費餘額740.50萬元按新準則於2023年一季度一次性攤銷；眾和股份控股子公司福建眾和紡織****的開辦費年初餘額1,128.
78萬元於2023年一季度全部確認為管理費用，該子公司一季度發生的開辦費172.81萬元也於發生時直接計入管理費用，合計影響金額達1301.59萬元。
2023年末長期待攤費用中開辦費金額較大的前3家公司分別為眾和股份、凱恩股份和太陽紙業，金額分別為1128.78萬元、740.50萬元和24.
91萬元。可見，該項會計政策調整僅對個別公司2023年一季度存在較大影響，以後新發生的開辦費用將於實際發生時計入當期費用。
3．公允價值變動收益
《金融工具的確認和計量》準則規定，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債公允價值變動形成的利得或損失，應當計入當期損益；可供**金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣性金融資產形成的匯兌差額外，應當直接計入股東權益。該項變化對2023年一季度損益影響較大的公司分別為華邦製藥、雙鷺藥業、麗江旅遊，公允價值變動收益分別為3,925.71萬元、796.
36萬元、176.51萬元，佔當期利潤總額比例分別為74.70%、31.
07%、11.10%，均為2023年1季度公司**投資中未實現的投資收益。對2023年一季度股東權益影響較大的公司分別為康強電子、盾安環境、七喜控股，公允價值變動新增股東權益分別為24,322.
25萬元、9,068.97萬元、3,660.00萬元，佔股東權益總額比例分別為48.
04%、17.20%、5.10%。
4．長期股權投資差額不再攤銷
新會計準則規定，；非同一控制下的股權投資借方差額作為首次執行目的認定成本，因此，新會計制度下不存在股權投資差額攤銷的問題。截止2023年12月31日，133家中小板公司股權投資借方差額與貸方差額相抵後累計淨額為31,426.82萬元，假設該項金額為初始股權投資差額、均按10年攤銷且不存在減值問題，預計將因不再攤銷該項費用而每年增加收益3,142.
68萬元，佔2023年度利潤總額的比例為0.29%。此項變化雖對中小板公司整體而言影響較小，但對部分公司存在一定的影響，如科華生物一季度不需攤銷的原股權投資差額金額為128.
25萬元，佔當期利潤總額的比例為4.49%；鑫富藥業一季度不需攤銷金額為155.05萬元，佔當期利潤總額的比例為5.65%
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