第二章金融資產
第五節可供**金融資產
金融資產的初始計量及後續計量圖示如下：
金融資產初始計量及後續計量
【例題10·多選題】關於金融資產的計量，下列說法中正確的有（ ）。（多選）
a．交易性金融資產應當按照取得時的公允價值和相關的交易費用作為初始確認金額
b．可供**金融資產應當按取得該金融資產的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額
c．可供**金融資產應當按照取得時的公允價值作為初始確認金額，相關的交易費用在發生時計入當期損益
d．持有至到期投資在持有期間應當按照攤餘成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益
e．交易性金融資產應當按照取得時的公允價值作為初始確認金額，相關的交易費用計入當期損益
【答案】bde
【解析】交易性金融資產應當按照取得時的公允價值作為初始確認金額，相關的交易費用計入當期損益。可供**金融資產應當按取得該金融資產的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額。
第六節金融資產減值
一、金融資產減值損失的確認
，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。
二、金融資產減值損失的計量
（一）持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量
1．持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量（不包括尚未發生的未來信用損失）現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。
2．對於存在大量性質類似且以攤餘成本後續計量的金融資產的企業，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區分開來，單獨進行減值測試。
3．對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失後，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失後發生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回後的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤餘成本。
4．外幣金融資產發生減值的，預計未來現金流量現值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小於相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。
p47【例2-11】ghi銀行1年前向客戶a發放了一筆3年期貸款，劃分為貸款和應收款項，且屬金額重大者。今年，由於外部新技術衝擊，客戶a的產品市場銷路不暢，存在嚴重財務困難，故不能按期及時償還ghi銀行的貸款本金和利息。為此，提出與ghi銀行調整貸款條款，以便順利渡過財務難關。
ghi銀行同意客戶a提出的要求。以下是五種可供選擇的貸款條款調整方案：
（1）客戶a在貸款原到期日後5年內償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應計的利息；
（2）在原到期日，客戶a償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應計的利息；
（3）在原到期日，客戶a償還貸款的全部本金，以及以低於原貸款應計的利息；
（4）客戶a在原到期日後5年內償還貸款的全部本金，以及原貸款期間應計的利息，但貸款展期期間不支付任何利息；
（5）客戶a在原到期日後5年內償還貸款的全部本金、原貸款期間和展期期間應計的利息。
在上述五種可供選擇的貸款條款調整方案下，哪一種需要在今年末確認減值損失？
不難看出，在上述方案（1）至（4）下，貸款未來現金流量現值一定小於當前賬面價值，因此，ghi銀行採用方案（1）至（4）中的任何一種，都需要在調整貸款日確認和計量貸款減值損失。
對於方案（5），雖然客戶a償付貸款本金和利息的時間發生變化，但ghi銀行仍能收到延遲支付的利息所形成的利息。在這種情況下，如果按貸款發放時確定的實際利率計算，貸款未來現金流入（本金和利息）現值將與當前賬面價值相等。因此，不需要確認和計量貸款減值損失。
p48【例2-12】20×5年1月1日，丙銀行以「折價」方式向b企業發放一筆5年期貸款***元（實際發放給b企業的款項為***元），合同年利率為10%。丙銀行將其劃分為貸款和應收款項，初始確認該貸款時確定的實際利率為10.53%。
20×7年12月31日，有客觀證據表明b企業發生嚴重財務困難，丙銀行據此認定對b企業的貸款發生了減值，並預期20×8年12月31日將收到利息5000000元，但20×9年12月31日僅收到本金***元。
20×（小數點後資料四捨五入）。
（1）20×7年12月31日未確認減值損失前，丙銀行對b企業貸款的攤餘成本計算如下：
20×5年1月1日，對b企業貸款的攤餘成本=49 000 000（元）
20×5年12月31日，對b企業貸款的攤餘成本
=49 000 000+49 000 000×10.53%-5 000 000=49 159 700（元）
20×6年12月31日，對b企業貸款的攤餘成本
=49 159 700×（1+10.53%）-5 000 000≈49 336 216（元）
20×7年12月31日，對b企業貸款（確認減值損失前）的攤餘成本
=49 336 216×（1+10.53%）-5 000 000≈49 531 320（元）
（2）20×7年12月31日，丙銀行預計從對b企業貸款將收到現金流量現值
=5 000 000×（1+10.53%）-1+25 000 000×（1+10.53%）-2≈24 987 147（元）
（3）20×7年12月31日，丙銀行應確認的貸款減值損失
=49 531 320-24 987 147=24 544 173（元）
p48【例2-13】20×5年1月1日，xyz銀行向a客戶發放了一筆貸款15 000 000元。貸款合同年利率為10%，期限6年，借款人到期一次償還本金。假定該貸款的實際利率為10%，利息按年收取。
其他有關資料及賬務處理如下（小數點後資料四捨五入）：
（1）20×5年，xyz銀行及時從a公司收到貸款利息：
20×5年1月1日，發放貸款：
借：貸款—本金 15 000 000
貸：吸收存款15 000 000
20×5年12月31日，確認並收到貸款利息：
借：應收利息 1 500 000
貸：利息收入1 500 000
借：存放同業 1 500 000
貸：應收利息1 500 000
（2）20×6年12月31日，因a公司經營出現異常，xyz銀行預計難以及時收到利息。其次，xyz銀行根據當前掌握的資料，對貸款合同現金流量重新作了估計。具體如表3-4、表3-5所示：
表3-4貸款合同現金流量金額單位：元
表3-5新預計的現金流量金額單位：元
20×6年12月31日，確認貸款利息：
借：應收利息 1 500 000
貸：利息收入1 500 000
20×6年12月31日，xyz銀行應確認的貸款減值損失
=未確認減值損失前的攤餘成本-新預計未來現金流量現值
=（貸款本金+應收未收利息）-新預計未來現金流量現值
=16 500 000-9 766 600=6 733 400（元）
相關的賬務處理如下：
借：資產減值損失 6 733 400
貸：貸款損失準備6 733 400
借：貸款—已減值 16 500 000
貸：貸款—本金15 000 000
應收利息1 500 000
（3）20×7年12月31日，xyz銀行預期原先的現金流量估計不會改變：
確認減值損失的迴轉=9 766 600×10%=976 660（元）
相關的賬務處理如下：
借：貸款損失準備 976 660
貸：利息收入976 660
據此，20×7年12月31日貸款的攤餘成本=9 766 600+976 660=10 743 260（元）
（4）20×8年12月31日，xyz銀行預期原先的現金流量估計不會改變，
但20×8年當年實際收到的現金卻為9 000 000元。
相關的賬務處理如下：
借：貸款損失準備 1 074 326
貸：利息收入 1 074 326
借：存放同業 9 000 000
貸：貸款—已減值 9 000 000
借：資產減值損失 999 386
貸：貸款損失準備 999 386
注：20×8年12月31日計提貸款損失準備前，貸款的攤餘成本
=10 743 260+1 074 326-9 000 000=2 817 586（元）。由於xyz銀行對20×9年及2×10年的現金流入預期不變，因此，應調整的貸款損失準備=2 817 586-1 818 200=999 386（元）。相關計算如表3-6所示。
表3-6現值計算金額單位：元
（5）20×9年12月31日，xyz銀行預期原先的現金流量估計發生改變，預計2×10年將收回現金1 500 000元；當年實際收到的現金為1 000 000元。
相關賬務處理如下：
借：貸款損失準備 181 820
貸：利息收入 181 820
借：存放同業 1 000 000
貸：貸款—已減值 1 000 000
借：貸款損失準備 363 630
貸：資產減值損失 363 630
注：20×9年12月31日計提貸款損失準備前，貸款的攤餘成本=1 818 200+181 820
-1 000 000=1 000 020（元）。因此，應調整的貸款損失準備=1 000 020-1 363 650
=-363 630元。其中，1 363 650元係2×10年將收回現金1 500 000元按折現係數0.9091進行折現後的結果。
（6）2×10年12月31日，xyz銀行將貸款結算，實際收到現金2 000 000元。相關賬務處理如下：
借：貸款損失準備 136 365
貸：利息收入136 365
借：存放同業 2 000 000
貸款損失準備 4 999 985
貸：貸款—已減值6 500 000
資產減值損失499 985
（二）可供**金融資產減值損失的計量
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