中國會計學會管理會計與專業應用分會
2023年學術研討會**
「大管理會計」時代的目標和任務
廈門大學汪一凡
引言 現金為王，只有「賺錢」才是王道。筆者的新著《公司賺錢之道：現金流診斷的原理與應用》（立信會計出版社，2023年3月）出版後，因書末附有評價公司賺錢能力的《上市公司診斷排行榜》，已引起**投資界的關注，專業財經**「中金在錢」並已根據新的年報資料計算推出最新排行（不過，由於「淨利潤」是歷史上早已有之的錯誤，加上現實的既得利益考量等諸多原因，會計界至今仍在用這一假冒偽劣指標來「自欺欺人」。
在真相大白後，如何應對這一突變，如何讓會計盡可能平穩地回歸科學軌道，是頗有現實難度的。本文從現代財務會計與現代管理會計的關係入手，提出「大管理會計」的解決思路，以期拋磚引玉。
2023年究竟發生了什麼
美國的會計名著《管理會計興衰史：相關性的遺失》在回顧歷史時描述了管理會計在2023年突然發生的大衰變：
在後來的幾十年裡，隨著產品線的擴張、生產技術的變革、產品生命週期縮短、全球競爭態勢的改變、以及最重要的資訊科技的極大發展，人們開始希望管理者重新考慮建立乙個更加及時相關的管理會計系統，然而當上述情況發生時，過去100年間（從2023年到2023年）對管理會計系統進行設計、創新和維持的那種熱情和知識突然消失了。」（托馬斯.詹森羅伯特.
卡普蘭著，金馬工作室譯，pp9， 清華大學出版社，2023年4月）
在筆者看來，這意味著近代會計史上的那個時點，在現金制和應計制兩大模式的爭奪中，應計制會計已悄然成形並佔據了主流地位！
應計制會計模式的特徵是：建立起稱為「收入類」和「費用類」的虛賬戶，並通過「收入 – 費用」的計算，得到含有虛幻成份的主流指標「淨利潤」。因此，考察虛賬戶的演變就可以推知其興替過程了。
就筆者所見的資料，2023年出版的《朗曼高階簿記》中，存貨賬是這樣記錄的（表1）：
表1： 20世紀初的存貨賬
也就是說，在存貨賬中，銷貨是用銷售價登記的，其它的均用購進價登記，銷售價與
購進價之間的差額，在存貨賬戶中用「結轉至損益「（to p&l，profit and loss)表現。該專著既然號稱「高階簿記」（advanced bookkeeping），又是有名的「朗曼」出版的，這意味著，，直到2023年，「收入」與「費用」賬戶還沒有產生，至少還沒有普及，那時還沒有「應計制」。(參見a.
nixon 「longmans』 advanced bookkeeping」 chapter ⅱ. longmans, green and co. 2023年)
到了2023年，美國會計學會（aaa）發布《公司會計準則導論》。從中可以看到，雖然當時還不叫「應計基礎」（accrual basis），而叫「銷售基礎」（sale basis），但已經有了「收入」、「費用」和配比（match）的概念。可見，到了2023年，應計制的實務活動已然成型並佔據了主流地位。
以2023年為最早時點，以2023年為最遲時點，結合以上引文的描述，可以推斷：兩大會計模式之間的興替，即從現金制轉換成應計制的過程，很可能是在2023年前後完成的。
財務會計模式的變化直接傷及管理會計。因為在基本理念上，管理會計是靠現金流資訊為生的，應計制核算則把原始憑證加工為漠視現金收付的記賬憑證，目標只在於編制利潤表和資產負債表。它一旦佔據核算主流地位，在當時的手工資料處理環境中，管理會計成為無源之水、無本之木，難以存活了。
我們看到，從那時起，管理會計就沒緩過氣來，一直只能在文獻和教科書中「蓬勃發展」著，與理論發展軌跡大相徑庭的是，在實務中只能見到零敲碎打的應用。
筆者想要提請管理會計研究者關注的，是由於近代財務會計的演變，管理會計被「打入冷宮」近百年的歷史，和在企業內部地位「屈辱卑微」，什麼想法都實現不了的現狀，並努力探求突破困境的可能性。
淨利潤崩潰的「臨震預告」
我們在此先提出並論證「會計造假定律」，以揭示淨利潤的真面目。基於應計制會計模式，在故弄玄虛、故作神秘的氛圍中產生的淨利潤指標，其實是個扯淡的假冒偽劣指標。由於涉及會計的重大基礎理論問題，有必要從會計恒等式說起。
眾所周知，會計恒等式表達為：
資產負債 + 業主權益
毫無疑問，這個等式本身是完全成立的。要害在於，它的每個專案是由什麼構成的？這就可以打問號了，資產負債表的傳統排列方式是：
流動資產流動負債
長期資產長期負債
實收資本
資本公積
庫存股盈餘公積
未分配利
坦率地指出，這樣的構成與排列，天然適合於會計造假，我們就通過幾個具體的例子來說明。以下會計分錄中，左方的賬戶金額，以後會排列資產負債表的左方；向右縮排一格的賬戶金額，以後會排列在資產負債表的右方。
應收賬款11700
主營業務收入10000
應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 1700
應收股利10000
投資收益10000
應收利息10000
利息收入10000
交易性金融資產-公允價值變動 10000
公允價值變動損益10000
長期股權投資-損益調整 10000
投資收益10000
請注意，在這些常見的會計分錄中，左方的賬戶都不是貨幣資金，並且可以通過會計做賬自己「折騰」出來，可稱之為「內生性非貨幣資產」；右方的賬戶，除了「應交稅費」之外，都進入「本年利潤」賬戶，根據傳統的做法，公司有了「淨利潤」，到年底就轉而進入「盈餘公積」和「未分配利潤」中，這兩個賬戶不是股東投入的，也是可以通過會計做賬自己「折騰」出來的，可稱為「內生性業主權益」。
可以觀察到，左邊的「內生性非貨幣資產」賬戶，說明還沒有賺出錢來，右邊的「未分配利潤」賬戶，卻代表可以據此發放現金股利。也就是說，沒有賺出錢來，卻能向股東發放現金！如果公司真這麼做了，這個錢會從**來？
只有兩個可能，要麼是用股東自己原來投資的錢，要麼是用向銀行借來的錢，一句話，龐氏**！會計邏輯上的這個重大「斷裂」，已經隱藏了近百年，就和地質構造的「斷裂帶」一樣，到了該引發「**」的時候了，我們將在下一節揭示其後果。
「會計造假定律」可表述為：
會計造假的重要手段之一，就是使「內生性非貨幣資產」與「內生性業主權益」不受限制地同時增加，在資產負債表上左右呼應。結果當然是，在「未分配利潤」中，等價於「內生性非貨幣資產」的那部分金額，沒有貨幣資金增量或實物資產增量的支援，是完完全全地由會計核算虛構出來的。
不幸的是，上述會計造假行為既符合傳統會計恒等式，也符合會計準則的要求，在兩者精準配合的籠罩之下，已成「三位一體，警匪一家」之態，這就是會計造假屢禁不止的結構性原因。
殷實度金額透視公司原形
我們試著對資產負債表另作一種分類和排列，那就是注重於是否有對應的實際現金流，將資產負債表有關專案按「外源性/內生性」劃分開來，專案在形成時有實際現金流入/流出的，叫外源性的；專案在形成時沒有實際現金流入/流出的，叫內生性的，分類排列結果如下所示：
資產負債+業主權益
貨幣資金外源性負債
外源性非貨幣資產內生性負債
內生性非貨幣資產
外源性業主權益
實收資本
資本公積
庫存股內生性業主權益
盈餘公積
未分配利潤
更進一步地考慮，既然使「內生性非貨幣資產」與「內生性業主權益」不受限制地同時增加，在資產負債表上左右呼應是會計造假的重要手段，可以針鋒相對地使「內生性非貨幣資產」移項到等式的另一邊：
資產負債+業主權益
貨幣資金外源性負債
外源性非貨幣資產內生性負債
外源性業主權益
實收資本
資本公積
庫存股殷實度金額
盈餘公積
未分配利潤
內生性非貨幣資產
也就是說，從「內生性業主權益」當前餘額中扣除「內生性非貨幣資產」的當前餘額後，還有剩餘的部分，就代表公司歷年來積累下來的家底有多少，那是自主經營所增值出來的部分，有對應的貨幣資金或用貨幣購進的實物資產（外源性非貨幣資產）增量的支援，我們稱為「殷實度金額」。
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