所得稅費用的確認與計量
[經典例題]
正保公司2023年末為開發a新技術發生研究開發支出3 000萬元，其中研究階段支出500萬元，開發階段符合資本化條件前發生的支出為500萬元，符合資本化條件後至達到預定用途前發生的支出為2 000萬元。稅法規定企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。該研究開發專案形成的a新技術符合上述稅法規定，a新技術在當期期末達到預定用途。
假定該項無形資產從2023年1月開始攤銷。
企業會計上和計稅時，對該項無形資產均按照10年的期限採用直線法攤銷，淨殘值為0.
2023年末，該項無形資產出現減值跡象，經減值測試，該項無形資產的可收回金額為1 400萬元，攤銷年限和攤銷方法不需變更。
假定正保公司每年的稅前利潤總額均為5 000萬元，未發生其他納稅調整事項，a新技術作為管理用；正保公司適用的所得稅稅率為25％。
要求：分別計算2023年至2023年的遞延所得稅、應交所得稅和所得稅費用並做相關的賬務處理。（以萬元為單位）
[例題答案]
（1）2023年末無形資產的賬面價值＝2 000萬元，計稅基礎＝2 000×150％＝3 000（萬元）
暫時性差異＝1 000萬元，不需要確認遞延所得稅。
應納稅所得額＝5 000－（500＋500）×50％＝4 500（萬元）
應交所得稅＝4 500×25％＝1 125（萬元）
所得稅費用＝1 125（萬元）
借：所得稅費用 1125
貸：應交稅費——應交所得稅 1125
（2）2023年末無形資產的賬面價值＝2 000－2 000/10＝1 800（萬元），計稅基礎＝3 000－3 000/10＝2 700（萬元）
暫時性差異＝900，不需要確認遞延所得稅。
應納稅所得額＝5 000－（3 000/10－2 000/10）＝4 900（萬元）
應交所得稅＝4 900×25％＝1 225（萬元）
所得稅費用＝1 225（萬元）
借：管理費用 200
貸：累計攤銷 200
借：所得稅費用 1225
貸：應交稅費——應交所得稅 1225
（3）2023年末減值測試前無形資產的賬面價值＝2 000－（2 000/10）×2＝1 600（萬元）
應計提的減值準備金額＝1 600－1 400＝200（萬元）
計提減值準備後無形資產的賬面價值＝1 400萬元計稅基礎＝3 000－（3 000/10）×2＝2 400（萬元）
暫時性差異為1 000萬元，其中800萬元（計稅基礎2400-減值測試前賬面價值1600）不需要確認遞延所得稅。
應確認的遞延所得稅資產＝200×25％＝50（萬元）
應納稅所得額＝5 000－（3 000/10－2 000/10）＋200＝5 100（萬元）
應交所得稅＝5 100×25％＝1 275（萬元）
所得稅費用＝當期所得稅＋遞延所得稅＝1 275－50＝1 225（萬元）。
借：管理費用 200
貸：累計攤銷 200
借：資產減值損失 200
貸：無形資產減值準備 200
借：所得稅費用 1225
遞延所得稅資產 50
貸：應交稅費——應交所得稅 1275
（4）2023年末無形資產的賬面價值＝1 400－（1 400/8）＝1 225（萬元）
計稅基礎＝3 000－（3 000/10）×3＝2 100（萬元）
暫時性差異為875萬元，其中700萬元不需要確認遞延所得稅。
遞延所得稅資產餘額＝175×25％＝43.75（萬元）
遞延所得稅資產本期轉回額＝50－43.75＝6.25（萬元）
應納稅所得額＝5 000－（3 000/10－1 400/8）＝4 875（萬元）
應交所得稅＝4 875×25％＝1 218.75（萬元）
所得稅費用＝當期所得稅＋遞延所得稅＝1 218.75＋6.25＝1 225（萬元）
借：管理費用 175
貸：累計攤銷 175
借：所得稅費用 1225
貸：遞延所得稅資產 6.25
應交稅費——應交所得稅 1218.75
[例題總結與延伸]
稅法規定，自行開發的無形資產，以開發過程中該資產符合資本化條件後至達到預定用途前發生的支出為計稅基礎。因此，對於內部研究開發形成的無形資產，一般情況下初始確認時按照會計準則規定確定的成本與計稅基礎應當是相同的。
另外，對於研究開發費用的加計扣除，稅法中規定企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷；而按照會計準則規定確定的成本為研究開發過程中符合資本化條件後至達到預定用途前發生的支出，因此其計稅基礎應在會計上入賬價值的基礎上加計50%，因而產生賬面價值與計稅基礎在初始確認時的差異，但如該無形資產的確認不是產生於合併交易、同時在確認時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則按照所得稅會計準則的規定，不確認有關暫時性差異的所得稅影響。
[知識點理解與總結]
1.當期所得稅——當期應交所得稅
指按照稅法規定計算確定的針對當期發生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅金額。
借：所得稅費用——當期所得稅費用
貸：應交稅費——應交所得稅
2.遞延所得稅——不包括計入所有者權益的交易或事項的所得稅影響
遞延所得稅＝（遞延所得稅負債期末餘額－遞延所得稅負債期初餘額）－（遞延所得稅資產期末餘額－遞延所得稅資產期初餘額）
如果某項交易或事項按照會計準則規定應計入所有者權益，由該交易或事項產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權益，不構成利潤表中的所得稅費用。
會計處理：
借：所得稅費用
貸：資本公積——其他資本公積
借：所得稅費用
貸：遞延所得稅負債
借：所得稅費用
貸：遞延所得稅資產
（或以上三筆相反分錄）
3.所得稅費用
根據：所得稅費用＝應交所得稅+遞延所得稅遞延所得稅＝（遞延所得稅負債期末餘額－遞延所得稅負債期初餘額）－（遞延所得稅資產期末餘額－遞延所得稅資產期初餘額）
＝當期遞延所得稅負債的增加額－當期遞延所得稅負債的減少額－當期遞延所得稅資產的增加＋當期遞延所得稅資產的減少得出：
應交所得稅＝應納稅所得額×所得稅稅率＝（會計利潤＋當期發生的可抵扣暫時性差異－當期發生的應納稅暫時性差異－當期轉回的可抵扣暫時性差異＋當期轉回的應納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率＝（會計利潤＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率＋（當期發生的可抵扣暫時性差異－當期發生的應納稅暫時性差異－當期轉回的可抵扣暫時性差異＋當期轉回的應納稅暫時性差異）×所得稅稅率＝（會計利潤＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入）×所得稅稅率－（－當期遞延所得稅資產的增加＋當期遞延所得稅負債的增加額＋當期遞延所得稅資產的減少－當期遞延所得稅負債的減少額）
＝（會計利潤±非暫時性差異的納稅調整）×所得稅稅率－遞延所得稅
即：應交所得稅+遞延所得稅＝所得稅費用＝（會計利潤±非暫時性差異的納稅調整）×所得稅稅率
由此可以得出計算所得稅費用的兩種思路，一種是直接通過「應交所得稅＋遞延所得稅」來計算，另一種思路是通過「（會計利潤±非暫時性差異的納稅調整）×所得稅稅率」來計算。
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